Cassazione Civile, Ordinanza n. 04401/2026 del 26/02/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce dal silenzio-rifiuto opposto dall'Amministrazione a istanze di rimborso IVA presentate da un consorzio operante per l'esecuzione di un appalto relativo alla realizzazione di una metropolitana. Il consorzio chiedeva il rimborso dell'IVA per più annualità e trimestri, assumendo che sulle operazioni attive verso il committente fosse stata applicata l'aliquota agevolata del 10%, mentre sulle operazioni passive rese dalle consorziate fosse stata applicata l'aliquota ordinaria, con conseguente eccedenza detraibile/rimborsabile. In primo grado il ricorso era stato accolto; in appello l'Agenzia sosteneva, tra l'altro, l'inammissibilità del ricorso originario per carenza dei motivi ex art. 18 d.lgs. 546/1992, la carenza di motivazione della sentenza di primo grado, l'insufficienza della prova documentale e, nel merito, l'obbligo di applicare alle prestazioni tra consorzio e consorziate la stessa aliquota agevolata prevista per l'appalto verso il committente. In Cassazione l'Agenzia articolava quattro motivi: omessa pronuncia sull'eccezione di inammissibilità; violazione dell'art. 18 d.lgs. 546/1992; violazione delle norme sull'onere della prova e sui presupposti del rimborso IVA; violazione delle norme IVA e di disciplina degli appalti pubblici, sostenendo che le prestazioni delle consorziate al consorzio, essendo strumentali all'appalto, dovessero scontare la medesima aliquota del 10% applicata dal consorzio al committente.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo, ha ritenuto infondati il secondo e il terzo motivo, e ha accolto il quarto motivo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, affinché verifichi se sussista e in quale misura il diritto al rimborso IVA, applicando il principio per cui, nei rapporti funzionali all'esecuzione di un appalto tramite consorzio, il regime fiscale delle prestazioni rese dalle consorziate al consorzio deve essere coerente con quello applicabile all'operazione principale verso il committente. Il rinvio implica anche una nuova regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per dedurre il vizio di motivazione/omessa pronuncia, ma la Corte precisa che l'omessa pronuncia non è configurabile per il mancato esame di questioni processuali.

• art. 112 c.p.c.

  La sua violazione non è ravvisabile per il mancato esame di questioni processuali; al più può prospettarsi una diversa nullità processuale.

• art. 18 d.lgs. 546/1992

  Nel processo tributario, il ricorso deve contenere i motivi; tuttavia, quando si impugna il silenzio-rifiuto su istanza di rimborso, la causa petendi coincide con l'istanza stessa e i dati essenziali ivi indicati possono essere sufficienti.

• art. 24 d.lgs. 546/1992

  Richiamato per ribadire il carattere impugnatorio del processo tributario e il limite dell'oggetto del giudizio.

• art. 30 d.P.R. 633/1972

  Costituisce il riferimento per i presupposti del diritto al rimborso IVA; l'istanza di rimborso deve consentire di desumerne i presupposti di fatto.

• art. 38-bis d.P.R. 633/1972

  Richiamato nel motivo sull'onere della prova in materia di rimborso IVA.

• art. 2697 c.c.

  Il contribuente che chiede il rimborso deve provare i presupposti di fatto; tuttavia, se l'Ufficio invoca un'aliquota ridotta in luogo di quella ordinaria, grava su di esso l'onere di provarne i presupposti.

• art. 16, comma 2, d.P.R. 633/1972

  Le aliquote ridotte costituiscono eccezione alla regola generale dell'aliquota ordinaria e vanno interpretate restrittivamente.

• art. 3 d.P.R. 633/1972

  Richiamato nel motivo che contesta la qualificazione IVA delle prestazioni rese dalle consorziate.

• art. 96 d.P.R. 554/1999

  Le norme sugli appalti pubblici prevedono che la società/struttura consortile subentri nell'esecuzione dell'appalto senza che ciò costituisca subappalto o cessione del contratto, confermandone la funzione strumentale.

• art. 56 d.lgs. 50/2016

  Richiamato nel motivo per sostenere la disciplina dei raggruppamenti/consorzi nell'esecuzione degli appalti pubblici.

• art. 95 d.P.R. 554/1999

  Richiamato quale norma di raccordo tra disciplina degli appalti e consorzi/ATI.

• art. 10, comma 1, lett. e), l. 109/1994

  Richiamato quale precedente disciplina dei soggetti riuniti o consorziati negli appalti pubblici.

• art. 37 d.lgs. 163/2006

  Richiamato quale disciplina successiva dei raggruppamenti e consorzi negli appalti pubblici.

• art. 92 d.P.R. 207/2010

  Richiamato quale disciplina successiva della partecipazione e dell'esecuzione nei raggruppamenti/consorzi.

• art. 48 d.lgs. 50/2016

  Richiamato quale disciplina attuale dei raggruppamenti e consorzi negli appalti pubblici.

• art. 127 septies tabella A, parte III, allegata al d.P.R. 633/1972

  Richiamato a conferma della coerenza dell'aliquota agevolata per servizi dipendenti da contratti d'appalto relativi alle opere indicate dalla tariffa.

• art. 6, comma 6, d.lgs. 471/1997

  La disciplina sanzionatoria è stata modificata per chiarire che il cessionario/committente ha diritto alla detrazione della sola imposta effettivamente dovuta in ragione della natura e delle caratteristiche dell'operazione.

• art. 1, comma 935, l. 205/2017

  Ha introdotto la disciplina sul trattamento dell'IVA applicata in misura superiore a quella effettiva, riconoscendo il diritto alla detrazione nei limiti del dovuto e prevedendo una sanzione amministrativa.

• art. 6, comma 3-bis, d.l. 34/2019

  Ha esteso retroattivamente l'applicazione della disciplina introdotta dall'art. 1, comma 935, l. 205/2017 ai casi anteriori.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Richiamato per la memoria depositata dalle parti in Cassazione.

Massime di principio

• Nel processo tributario avente ad oggetto il silenzio-rifiuto su istanza di rimborso, l'oggetto del giudizio non è delimitato da motivi di impugnazione di un atto impositivo inesistente, ma dall'istanza di rimborso stessa e dai presupposti di fatto in essa indicati; perciò non è corretto pretendere una tipica struttura di ricorso impugnatorio con motivi in senso stretto.
• L'omessa pronuncia non è configurabile, di regola, con riguardo al mancato esame di eccezioni o questioni processuali; in tali casi la censura va ricondotta alla nullità della decisione per violazione di norme processuali, se del caso.
• In tema di rimborso IVA, il contribuente che lo richiede deve provare i presupposti di fatto del diritto; tuttavia, quando non è contestata l'esecuzione delle operazioni e la controversia riguarda solo l'aliquota applicabile, l'onere di provare i presupposti di un'aliquota ridotta rispetto a quella ordinaria grava sulla parte che invoca l'agevolazione.
• Le aliquote IVA ridotte costituiscono eccezione alla regola dell'aliquota ordinaria e sono di stretta interpretazione; chi pretende di applicarle deve dimostrarne i presupposti.
• Nei rapporti funzionali all'esecuzione di un appalto pubblico tramite consorzio o struttura consortile, rileva la funzione strumentale dello schema organizzativo: il regime fiscale delle prestazioni rese dalle consorziate al consorzio non può essere sganciato da quello applicabile all'operazione principale verso il committente quando le prestazioni interne sono necessarie alla medesima esecuzione dell'appalto.
• Il giudicato tributario non vincola l'interprete rispetto alla qualificazione giuridica delle norme e, comunque, opera sui fatti a carattere tendenzialmente stabile, non su prestazioni diverse e autonome rese in periodi d'imposta differenti.

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