Cassazione Civile, Ordinanza n. 00746/2024 del 09/01/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IRPEF relativo all'anno 2007, con cui l'Ufficio ha rettificato il reddito della contribuente perché non aveva dichiarato i canoni riferiti a una locazione ad uso commerciale di un immobile sito in Spoleto. In primo grado il ricorso era stato dichiarato inammissibile per tardività, mentre la CTR ha ritenuto il ricorso ammissibile ma infondato nel merito, osservando che il contratto di locazione era stato stipulato nel 2005 ma registrato solo nel febbraio 2008; che la risoluzione era stata comunicata con F23 solo nel marzo 2008; che il fallimento della conduttrice era successivo; e che, trattandosi di locazione commerciale, i canoni non percepiti nel 2007 restavano imponibili. La ricorrente ha censurato la sentenza per violazione dell'art. 26 TUIR, sostenendo che la norma introduce una presunzione di percezione superabile con prova contraria, da lei fornita mediante documentazione sul mancato incasso e sull'impossibilità futura di recupero per il fallimento della conduttrice; inoltre ha dedotto l'omesso esame del fatto decisivo costituito dalla dichiarazione del legale rappresentante della società conduttrice circa il mancato pagamento e dalla dichiarazione di fallimento della stessa.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha affermato che, per gli immobili locati ad uso diverso da abitativo, i canoni non percepiti restano imponibili finché il contratto di locazione è in vita; la cessazione dell'obbligo fiscale per i canoni è collegata alla risoluzione del contratto o a un provvedimento di convalida di sfratto, e comunque la risoluzione deve essere opponibile all'Amministrazione finanziaria mediante registrazione. Nel caso concreto, la risoluzione consensuale risultava registrata solo nel 2008 e la scrittura del 10 dicembre 2007, anche a volerla considerare, era comunque intempestiva rispetto al periodo d'imposta 2007. La Corte ha richiamato inoltre l'art. 2704 c.c., precisando che la data della scrittura privata non autenticata non è certa nei confronti dei terzi, inclusa l'Amministrazione finanziaria, se non nei casi previsti dalla norma. È stata quindi confermata la decisione di merito, senza liquidazione delle spese per mancata difesa dell'intimata; è stato altresì dato atto dell'obbligo di versamento dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 26 TUIR

  Per i fabbricati locati ad uso diverso da abitativo, il reddito resta imputato sulla base del canone pattuito finché il contratto è in vita; i canoni non percepiti per morosità restano tassabili fino alla risoluzione del contratto o alla convalida di sfratto.

• art. 8, comma 5, L. 9 dicembre 1998, n. 431

  La deroga alla regola della tassazione dei canoni non percepiti riguarda le locazioni abitative e non si applica alle locazioni commerciali.

• artt. 3 e 17 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  La risoluzione del contratto di locazione è un evento successivo soggetto ad autonoma registrazione in termine fisso; l'omissione della registrazione rende l'atto inopponibile all'Amministrazione finanziaria per il periodo anteriore alla registrazione.

• art. 2704 c.c.

  La data della scrittura privata non autenticata è certa verso i terzi solo nei casi previsti dalla norma; nella nozione di terzo rientra anche l'Amministrazione finanziaria.

• art. 1456 c.c.

  La risoluzione per clausola risolutiva espressa richiede la dichiarazione della parte di volersene avvalere e, una volta intervenuta, fa cessare il rapporto, ma deve essere comunque opponibile al Fisco secondo le regole di certezza della data e registrazione.

• art. 1454 c.c.

  La risoluzione per diffida ad adempiere è richiamata dalla Corte come esempio di causa di cessazione del rapporto che fa venire meno il riferimento al reddito locativo.

• art. 1596 c.c.

  La scadenza del termine di durata del rapporto locativo, con obbligo di restituzione e mora del conduttore, è indicata come uno dei casi in cui non è più praticabile il riferimento al reddito locativo.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  È dato atto dei presupposti processuali per il versamento dell'ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente.

Massime di principio

• Per le locazioni di immobili ad uso diverso dall'abitativo, i canoni pattuiti costituiscono reddito imponibile anche se non effettivamente percepiti, finché il contratto non sia cessato in modo giuridicamente rilevante.
• La cessazione del rapporto locativo, per incidere sull'obbligo fiscale, deve essere opponibile all'Amministrazione finanziaria; la mera esistenza di un accordo risolutivo non registrato o con data non certa non è sufficiente.
• Ai fini tributari, l'Amministrazione finanziaria è terzo rispetto alla scrittura privata non autenticata, sicché la data del documento è a essa opponibile solo se certa ex art. 2704 c.c.
• La prova del mancato pagamento dei canoni o della successiva insolvenza del conduttore non esonera, da sola, dall'obbligo dichiarativo se il rapporto di locazione è ancora formalmente in essere nel periodo d'imposta considerato.

Come è indicizzato