Sentenza del 06/06/2019 n. 6675 - Comm. Trib. Prov. Napoli

Esito

La controversia

La società ha impugnato un avviso di accertamento relativo a IRES e TRAP per l'anno 2013, con cui l'Agenzia delle Entrate aveva disconosciuto la deducibilità di costi per 189.506 euro derivanti da importazioni effettuate da operatori residenti a Hong Kong, allora incluso tra i Paesi a fiscalità privilegiata. La ricorrente sosteneva di aver dimostrato le esimenti previste dall'art. 110 del TUIR, ossia l'effettivo svolgimento di attività commerciale da parte dei fornitori esteri e l'effettivo interesse economico e concreta esecuzione delle operazioni. Contestava inoltre il calcolo delle sanzioni, ritenendo applicabile il cumulo giuridico anziché il cumulo materiale.

La decisione

Il ricorso è stato accolto limitatamente alle sanzioni. Il Collegio ha ritenuto insufficiente la documentazione prodotta dalla società per dimostrare, da un lato, l'effettiva attività commerciale dei fornitori esteri e, dall'altro, la convenienza economica concreta delle operazioni. I report dell'ICE sono stati considerati meramente formali e non sufficienti a provare la sostanziale operatività delle imprese estere; inoltre, i generici raffronti di prezzo non dimostravano adeguatamente l'interesse economico delle transazioni. Tuttavia, trattandosi di violazioni della stessa indole commesse in diversi periodi d'imposta, l'Ufficio avrebbe dovuto applicare il cumulo giuridico e la continuazione, irrogando un'unica sanzione determinata sulla violazione più grave e aumentata secondo legge, anziché sanzioni autonome per ciascuna annualità. Le spese sono state compensate per la soccombenza parziale.

Norme richiamate

• Art. 110, commi 10 e 11, TUIR, nel testo vigente ratione temporis

  Non sono ammessi in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori diversi da quelli indicati nella lista di cui al decreto ministeriale emanato ai sensi dell'art. 168-bis.

  Per i periodi d'imposta considerati, i costi relativi a operazioni con soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata erano soggetti a una presunzione di indeducibilità, superabile mediante la prova di una delle esimenti previste: effettivo svolgimento di un'attività commerciale da parte del fornitore estero oppure effettivo interesse economico e concreta esecuzione dell'operazione.

• Art. 8, comma 3-bis, D.Lgs. n. 471/1997

  Quando l'omissione o incompletezza riguarda l'indicazione delle spese e degli altri componenti negativi di cui all'art. 110, comma 11, del TUIR si applica una sanzione amministrativa pari al 10 per cento dell'importo complessivo delle spese e dei componenti negativi non indicati nella dichiarazione dei redditi, con un minimo di euro 500 ed un massimo di euro 50.000.

  La deduzione dei costi black list era subordinata anche alla loro separata indicazione nella dichiarazione dei redditi; l'omissione o l'incompletezza comportava una sanzione amministrativa proporzionale, soggetta a minimo e massimo.

• Art. 12, D.Lgs. n. 472/1997

  È punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave aumentata dal quarto al doppio chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi ovvero commette, anche con più azioni od omissioni, diverse violazioni formali della medesima disposizione; quando violazioni della stessa indole vengono commesse in periodi di imposta diversi, si applica la sanzione base aumentata dalla metà al triplo.

  Le violazioni della stessa indole commesse in più annualità devono essere trattate mediante cumulo giuridico e continuazione, con una sanzione complessiva basata sulla violazione più grave e non mediante la somma automatica delle singole sanzioni annuali.

Massime di principio

• Nelle controversie sui costi sostenuti con soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata, il contribuente deve fornire una prova concreta e documentale dell'esimente invocata: non sono sufficienti dichiarazioni generiche, semplici report informativi o il solo confronto astratto dei prezzi.
• La prova dell'effettiva attività commerciale del fornitore estero riguarda la sua struttura e operatività sostanziale; possono essere rilevanti contratti di lavoro, sedi operative, utenze, bilanci, estratti conto e documentazione commerciale e finanziaria.
• La prova dell'interesse economico deve considerare l'operazione nel suo complesso, inclusi prezzi, costi accessori, tempi di consegna, disponibilità di fornitori alternativi e eventuali vincoli commerciali o organizzativi.
• Quando la stessa violazione viene commessa in più periodi d'imposta, l'Amministrazione deve applicare il cumulo giuridico e la continuazione ai sensi dell'art. 12 del D.Lgs. n. 472/1997, salvo specifiche ragioni giuridiche che escludano l'omogeneità delle violazioni.
• Una decisione può essere favorevole al contribuente solo su un profilo, come quello sanzionatorio, pur confermando integralmente la pretesa fiscale principale.