Corte di giustizia, Sentenza C-140/17

Rettifica della detrazione IVA per bene immobiliare di un ente pubblico

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Naczelny Sąd Administracyjny polacco in una controversia tra l’amministrazione fiscale nazionale e il Comune di Ryjewo. Il problema è se un ente pubblico possa rettificare la detrazione dell’IVA assolta per un immobile costruito/ acquisito inizialmente per usi non imponibili e in seguito destinato anche a locazioni imponibili.

Fatti e procedimento principale

Il Comune aveva fatto costruire una casa della cultura, assolvendo l’IVA sugli acquisti di beni e servizi relativi all’investimento. In un primo momento l’immobile fu affidato gratuitamente al centro culturale comunale; solo in seguito il Comune manifestò l’intenzione di destinarlo anche a locazione commerciale con emissione di fatture IVA.

L’autorità fiscale negò la rettifica della detrazione, sostenendo che, al momento dell’acquisto, il Comune non avesse agito come soggetto passivo per avere destinato il bene a un’attività non economica. Il giudice di primo grado accolse invece il ricorso del Comune. Il giudice di rinvio chiese quindi alla Corte se la normativa IVA consenta la rettifica in una situazione del genere.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio chiese, in sostanza:

• se un comune abbia diritto alla rettifica della detrazione quando un bene d’investimento immobiliare sia stato inizialmente destinato a un settore non assoggettato a imposta e poi anche ad operazioni imponibili;
• se sia rilevante che, al momento dell’acquisto, non fosse stata espressamente manifestata l’intenzione di destinare in futuro il bene ad attività imponibili;
• se sia rilevante che il bene sia utilizzato promiscuamente per attività imponibili e non imponibili e che non sia possibile imputare oggettivamente le spese a uno solo di tali ambiti.

Normativa UE rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2006/112/CE;
• l’articolo 9, paragrafo 1;
• l’articolo 13, paragrafo 1;
• gli articoli 63, 167, 168, 184 e 185, paragrafo 1;
• gli articoli 187 e 189 sulla rettifica dei beni d’investimento;
• gli articoli 173-175 sul prorata di detrazione;
• il principio di neutralità dell’IVA.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda innanzitutto che il diritto a detrazione è un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA e serve a garantire la neutralità dell’imposizione sulle attività economiche. Il diritto nasce quando l’imposta diventa esigibile e presuppone, ai sensi dell’articolo 168, che il soggetto passivo abbia acquistato il bene agendo in quanto tale.

La rettifica di cui agli articoli 184 e seguenti è lo strumento che consente di garantire l’esattezza della detrazione quando mutano gli elementi che la giustificano. Tuttavia, la Corte ribadisce che tale sistema non opera se, al momento dell’acquisto, l’ente pubblico ha agito in veste di pubblica autorità e non da soggetto passivo: in tal caso, in linea di principio, non sorge il diritto alla rettifica.

Nel caso concreto, però, la situazione è diversa da quella decisa in Waterschap Zeeuws Vlaanderen. Qui il Comune, all’acquisto dell’immobile, era già registrato come soggetto passivo IVA e aveva agito nelle stesse condizioni di un privato che fa costruire un immobile, senza esercitare poteri pubblici. Inoltre, la mancanza di una dichiarazione espressa di futura destinazione commerciale non è decisiva: può comunque desumersi implicitamente l’intenzione di utilizzare il bene anche per attività economiche, considerando la natura dell’immobile e tutte le circostanze oggettive.

La Corte sottolinea anche che il fatto che il bene sia stato inizialmente usato per attività non imponibili non incide, di per sé, sull’insorgenza del diritto a detrazione: l’uso del bene rileva per quantificare la detrazione o la successiva rettifica, non per negare in radice il diritto. Quanto alla compresenza di usi imponibili e non imponibili e alla difficoltà di imputazione dei costi, la Corte osserva che questi profili attengono alle regole sul prorata e ai metodi di riparto, non alla verifica della condizione di cui all’articolo 168.

Decisione della Corte

La Corte risponde che gli articoli 167, 168 e 184 della direttiva 2006/112/CE, nonché il principio di neutralità IVA, non ostano al diritto dell’ente pubblico alla rettifica della detrazione in una fattispecie come quella descritta, purché dall’esame di tutte le circostanze risulti che, al momento dell’acquisto, il soggetto passivo ha agito in qualità di soggetto passivo. La valutazione concreta di tale requisito spetta al giudice nazionale.

Principi affermati

• La rettifica della detrazione IVA può operare anche per enti pubblici, se l’acquisto del bene è avvenuto come soggetto passivo.
• L’assenza di una dichiarazione espressa di futura destinazione imponibile non esclude automaticamente il diritto alla rettifica.
• L’uso iniziale del bene per finalità non imponibili non è decisivo, se il soggetto passivo aveva acquistato il bene con un’intenzione economica ricavabile dalle circostanze.
• La ripartizione tra attività economiche e non economiche segue le regole sul prorata, non quelle sull’an della rettifica.