Cassazione Civile, Sentenza n. 7297/2021 del 16/03/2021

Esito

La controversia

La Soredi impugnava avvisi di accertamento per maggiori redditi IRES, IRAP e IVA relativi agli anni 2005-2006, contestando il mancato riconoscimento della deducibilità di costi per servizi (contabilità, paghe, pratiche amministrative) ritenuti dall'Amministrazione manifestamente antieconomici. In primo grado i ricorsi furono respinti; in appello la CTR Lombardia rideterminò i maggiori redditi riducendo del 50% i costi contestati. In Cassazione la ricorrente proponeva 13 motivi (violazioni di legge, vizio di motivazione, omissione di pronunce ai sensi dell'art. 112 c.p.c., vizio nella valutazione degli indizi e dell'onere della prova, uso di dichiarazioni extraprocessuali), mentre l'Agenzia resisteva con controricorso e ricorso incidentale (due motivi), sostenendo in particolare l'incomprensibilità della motivazione della CTR nel ridurre del 50% la deducibilità e che la CTR avrebbe valorizzato un'eccezione non sollevata dall'appellante.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi del ricorso principale, ritenendo legittimi i principi applicati dalla CTR (tra cui la valutazione in fatto della manifesta antieconomicità dei costi e l'utilizzabilità come elementi indiziari delle dichiarazioni raccolte nella fase amministrativa). Ha però accolto parzialmente il decimo motivo del ricorso principale (per manifesta incomprensibilità della motivazione della CTR in ordine alla riduzione al 50% dei costi) e ha accolto integralmente il ricorso incidentale dell'Agenzia (perché la CTR ha fatto riferimento a una restituzione di somme non dedotta né allegata dalla contribuente e la motivazione risultava oggettivamente incomprensibile). Conseguentemente la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente ai motivi accolti e rinviata alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame e per decidere anche sulle spese di legittimità.

Norme richiamate

• legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, commi 1 e 5

  Il termine di trenta giorni di permanenza degli operatori presso la sede del contribuente va calcolato sui giorni di effettiva presenza; i giorni utilizzati per attività fuori sede non si computano. Inoltre, la violazione di tale termine non comporta la perdita del potere di accertamento né l'invalidità degli atti o l'inutilizzabilità delle prove, norma interpretata in senso limitativo rispetto a sanzioni processuali.

• d.l. 13 maggio 2011, n. 70, art. 7, comma 2, lett. c) (convertito)

  Citato per indicare la novella normativa modificativa di precedenti disposizioni sul termine di permanenza; la vicenda è stata decisa ratione temporis con il testo previgente alla novella.

• codice di procedura civile, art. 112

  L'obbligo del giudice di pronunciarsi su tutte le eccezioni e domande rilevanti: la Corte ha valutato le doglianze sulla presunta omissione di pronuncia ritenendo molte infondate o prive di interesse, ma ha ritenuto inammissibile la doglianza della contribuente quando dall'accoglimento parziale non deriva pregiudizio a suo favore.

• codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  Il vizio di motivazione è scrutinato con rigore: la Corte distingue le censure che chiedono la rivalutazione degli elementi di fatto (inammissibili in cassazione) dalle reali carenze di intelligibilità della motivazione (che possono fondare annullamento).

• d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 39, 40, 42

  Norme fiscali relative alla determinazione del reddito d'impresa e alla rettifica delle dichiarazioni; la Corte ha riaffermato che contabilità formalmente regolare non esclude rettifiche basate su presunzioni quando sussiste antieconomicità manifesta.

• d.p.r. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54

  Regole IVA sulla detrazione: la Corte ha richiamato che la congruità e l'inerenza possono essere messe in discussione quando l'operazione è manifestamente antieconomica e ciò assume rilievo indiziario di non veridicità della fattura o di mancata inerenza.

• d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, artt. 24 e 25

  Richiamate come riferimento normativo per aspetti tributari generali contestati; la Corte non ha ritenuto che tali norme impediscano rettifiche dall'amministrazione in presenza di indizi di anomalia economica.

• codice civile, artt. 2727 e 2729

  Richiamati in relazione ai mezzi di prova e alla valutazione probatoria; la Corte ha ritenuto legittima la valutazione probatoria della CTR basata su indizi e dichiarazioni amministrative.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, comma 4

  Il divieto di assunzione di prova testimoniale in sede processuale non impedisce l'utilizzo, come elementi indiziari, delle dichiarazioni rese nella fase amministrativa; tali dichiarazioni possono concorrere a formare il convincimento del giudice.

• codice civile, art. 2697

  Sull'onere della prova: la Corte conferma che l'onere probatorio circa la sproporzione spetta all'Amministrazione, ma la CTR ha potuto fondare la valutazione sulla catena indiziaria prodotta, senza inversione illegittima dell'onere.

• Costituzione, artt. 24, 101 comma 2, 111 comma 6

  Richiamati in relazione ai diritti di difesa e al giusto processo; la Corte ha ritenuto rispettati tali prinicipi alla luce della motivazione della CTR, tranne quanto già censurato per manifesta incomprensibilità su un punto specifico.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 1 e 36

  Richiamati dai motivi incidentali per censurare la motivazione della CTR; la Corte ha ritenuto fondato il ricorso incidentale in ragione della mancanza di intellegibilità della decisione nel punto in cui la CTR riduce la deducibilità al 50% senza argomentazione sufficiente.

• codice di procedura civile, art. 132

  Richiamato in relazione al principio dispositivo e alla necessità che le decisioni si fondino sulle eccezioni e domande effettivamente prospettate; la Corte ha rilevato che la CTR ha valorizzato una circostanza (restituzione di somme) non effettivamente dedotta dall'appellante.

• disposizioni di attuazione c.p.c., art. 118

  Richiamato in funzione di principio procedurale collegato alla decisione; la Corte lo ha richiamato connessamente alla necessità di motivazione intellegibile.

Massime di principio

• Il termine di 30 giorni per la permanenza degli operatori presso la sede del contribuente si calcola solo sui giorni di effettiva presenza e la sua violazione non annulla automaticamente l'accertamento né rende inutilizzabili le prove raccolte.
• La regolare tenuta della contabilità non impedisce all'Amministrazione di effettuare rettifiche basate su presunzioni quando vi siano elementi che evidenzino una manifesta antieconomicità dei costi; in tali casi il giudice di merito può confermare l'accertamento se la motivazione fattuale è congrua.
• La valutazione sulla congruità e inerenza ai fini IVA può essere esclusa quando l'operazione risulti manifestamente antieconomica e ciò costituisca indizio di non veridicità della fattura o di mancata destinazione all'attività imponibile.
• Le dichiarazioni raccolte dalla Pubblica Amministrazione nella fase amministrativa (anche se extraprocessuali) possono essere utilizzate come elementi indiziari dal giudice tributario, purché integrati da altri elementi che formano una catena indiziaria affidabile.
• In Cassazione non è ammessa una nuova valutazione degli elementi di fatto: le censure devono limitarsi a vizi di motivazione o di diritto; tuttavia la motivazione della decisione di merito deve essere intellegibile e comprensibile, pena l'annullamento e il rinvio.
• L'onere della prova sulla sproporzione dei costi grava sull'Amministrazione, ma l'accertamento può fondarsi su una valutazione indiziaria complessiva senza configurare una indebita inversione dell'onere, se gli indizi sono gravi, precisi e concordanti.
• Se il giudice d'appello modifica la decisione sulla base di circostanze o eccezioni non emerse nel processo, può essere censurato per mancanza di interesse o per motivazione non comprensibile; la parte che subisce tale cambiamento deve dimostrare il pregiudizio.