Cassazione Civile, Ordinanza n. 35398/2021 del 19/11/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da una operazione straordinaria di fusione: una nuova società, sorta dall'incorporazione di una società preesistente e di due società di persone partecipate dagli stessi soci, ha assunto la denominazione della incorporata. L'Ufficio, all'esito di verifica, ha ritenuto l'operazione priva di valide ragioni economiche e posta in essere al solo fine di evitare la tassazione delle plusvalenze latenti che sarebbero emerse con la liquidazione delle società di persone. Ha quindi disconosciuto l'operazione ai fini fiscali, recuperato plusvalenze, rettificato i redditi di partecipazione dei soci e irrogato sanzioni. I contribuenti hanno impugnato gli avvisi e, in cassazione, hanno dedotto principalmente: erronea applicazione dell'art. 37-bis d.P.R. 600/1973, perché la fusione non sarebbe equiparabile alla liquidazione e comunque non vi sarebbe un obbligo di preferire la liquidazione; erronea nozione di valide ragioni economiche, poiché la fusione sarebbe stata funzionale a riorganizzare il gruppo, ridurre la catena di controllo, semplificare la gestione e abbattere i costi; omesso esame di tali fatti. Con gli altri motivi, poi assorbiti, hanno censurato varie statuizioni sulle sanzioni IVA, contabili e personali, lamentando omessa pronuncia, difetto di motivazione e obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Corte ha dichiarato estinti, per le definizioni agevolate intervenute, i rapporti processuali relativi ad alcuni atti sanzionatori e ad alcuni avvisi personali; per il resto ha accolto i primi tre motivi di ricorso, ritenendo che la CTR avesse applicato in modo non corretto la disciplina dell'elusione, perché non aveva svolto un adeguato accertamento comparativo tra le ragioni economiche addotte dai contribuenti e la pretesa costruzione artificiosa contestata dall'Ufficio. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla CTR della Liguria in diversa composizione, affinché riesamini la causa alla luce del principio per cui le operazioni straordinarie non sono abusive se giustificate da valide ragioni extrafiscali non marginali, anche organizzative o gestionali, e se dirette a migliorare e razionalizzare la struttura dell'impresa senza perseguire prevalentemente un indebito risparmio d'imposta. Le ulteriori doglianze sono state assorbite.

Norme richiamate

• art. 37-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  "valide ragioni economiche"; "aggiramento di obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario"

  La norma è letta come disciplina antielusiva applicabile alle operazioni formalmente lecite ma poste essenzialmente per ottenere un vantaggio fiscale indebito, disconoscibile solo se l'Amministrazione prova il disegno elusivo e l'assenza di ragioni economiche non marginali.

• art. 1, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Richiamato dalla CTR per affermare la legittimità delle sanzioni in quanto applicabili per il solo fatto che la dichiarazione sia difforme dall'accertamento fiscale.

• art. 6, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Invocato dai ricorrenti in relazione alla misura della sanzione per omessa registrazione di corrispettivi IVA, con deduzione di carenza di motivazione sulla quantificazione massima.

• art. 9 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Richiamato per le sanzioni per irregolare tenuta delle scritture contabili a fronte della mancata contabilizzazione di plusvalenze ritenute imponibili.

• art. 16, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato dai ricorrenti quale parametro di nullità degli atti sanzionatori per difetto di motivazione sulla misura della sanzione.

• art. 6, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Invocato come causa di non punibilità per obiettiva incertezza normativa.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato dai ricorrenti per denunciare omessa pronuncia su diversi motivi di appello.

• art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3, 4 e 5

  Costituisce il parametro processuale dei motivi di ricorso per violazione di legge, nullità della sentenza/omessa pronuncia e omesso esame di fatti decisivi.

• art. 11, comma 10, d.l. 24 aprile 2017, n. 50

  Base della dichiarazione di estinzione del giudizio per le posizioni definite mediante definizione agevolata, in mancanza di istanza di trattazione tempestiva.

• art. 6, comma 13, d.l. 23 ottobre 2018, n. 119

  Richiamato in relazione alla definizione agevolata e alla declaratoria di estinzione/cessazione della materia del contendere per la posizione di un contribuente.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  La Corte esclude la sua applicabilità quando il giudizio è estinto.

• art. 10-bis l. 27 luglio 2000, n. 212

  Pur non applicabile ratione temporis, è richiamato come conferma interpretativa dell'evoluzione dell'ordinamento verso la nozione di abuso del diritto basata su operazioni prive di sostanza economica e vantaggi fiscali indebiti.

• art. 53 Cost.

  Richiamato come fondamento costituzionale della clausola generale antielusiva in materia di imposte dirette.

• art. 42 Cost.

  Richiamato quale parametro della libertà di iniziativa economica e scelta degli strumenti negoziali.

• art. 24 Cost.

  Richiamato come base della tutela giurisdizionale del contribuente.

• art. 11, comma 1, lett. c), l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato con riferimento all'interpello sull'abuso del diritto nella riorganizzazione societaria.

Massime di principio

• In materia di elusione fiscale, non basta che un'operazione produca un risparmio d'imposta: occorre che il vantaggio fiscale indebito sia l'obiettivo prevalente o essenziale dell'operazione e che manchino valide ragioni extrafiscali non marginali.
• L'Amministrazione finanziaria deve allegare e provare il disegno elusivo, le modalità di manipolazione o alterazione degli schemi negoziali e la non conformità dell'operazione alle ordinarie logiche di mercato; al contribuente spetta dimostrare l'esistenza di ragioni economiche alternative o concorrenti.
• La fusione societaria non è di per sé abusiva né va automaticamente preferita o preclusa rispetto alla liquidazione: il giudizio antielusivo richiede un esame concreto della reale fungibilità delle soluzioni e delle ragioni organizzative o gestionali addotte.
• Costituiscono valide ragioni extrafiscali anche finalità di riorganizzazione del gruppo, semplificazione della struttura, riduzione della catena di controllo, snellimento della gestione amministrativa e abbattimento dei costi, se non meramente marginali rispetto al beneficio fiscale.
• Le sanzioni tributarie possono essere contestate solo se il relativo atto o la sentenza che le conferma non rispetta i presupposti normativi e motivazionali; tuttavia, in questa decisione tali censure restano assorbite dall'accoglimento delle doglianze sull'elusione.

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