Cassazione Civile, Ordinanza n. 25492/2026 del 17/09/2026

Esito

La controversia

Il contribuente, titolare di un’impresa individuale, impugnava l’avviso di accertamento relativo al 2016, con cui l’Agenzia delle Entrate contestava l’indebita deduzione di costi ai fini delle imposte sui redditi e l’applicazione dell’IVA al 22% a prestazioni di trasporto marittimo di passeggeri ritenute esenti ai sensi dell’art. 10, comma 1, n. 14), d.P.R. 633/1972. Le prestazioni erano rese dall’impresa a una società di battellieri, e non direttamente ai passeggeri. Il giudice tributario di primo grado accoglieva parzialmente il ricorso limitatamente alla pretesa IVA; il giudice tributario di secondo grado rigettava l’appello dell’Amministrazione, ritenendo irrilevante l’identità del destinatario e sufficiente la natura oggettiva del servizio di trasporto. L’Agenzia delle Entrate proponeva un unico motivo di ricorso per cassazione, deducendo violazione dell’art. 10, comma 1, n. 14), d.P.R. 633/1972. Sosteneva che l’esenzione presupponesse un servizio di trasporto reso a una collettività indefinita secondo le condizioni indicate dalla giurisprudenza e che, nella fattispecie, dovessero distinguersi il rapporto tra la società e i passeggeri, potenzialmente esente, e il distinto rapporto commerciale tra il contribuente e la società, soggetto all’aliquota ordinaria. Richiamava inoltre il contratto di trasporto marittimo, privo di data certa, che prevedeva corrispettivi indicati come comprensivi di IVA.

La decisione

La Corte ha rigettato l’unico motivo e, quindi, il ricorso. Ha chiarito che, ratione temporis, l’esenzione prevista dall’art. 10, comma 1, n. 14), d.P.R. 633/1972 va valutata in base alla natura oggettiva della prestazione: il fatto che il servizio sia reso a un committente diverso dai passeggeri non è di per sé idoneo a escludere l’esenzione. Nel caso concreto era pacifico che l’attività consistesse nel mero trasporto, senza servizi turistico-ricreativi ulteriori non accessori. Inoltre, sulla base della stessa ricostruzione proposta dall’Agenzia, il rapporto tra il vettore e la società committente era riconducibile al mandato senza rappresentanza: ai fini IVA si considerano quindi due prestazioni consecutive identiche, con conseguente necessaria uniformità del regime fiscale della prestazione resa dal mandatario al mandante e di quella resa al cliente finale. La Corte ha condannato l’Agenzia delle Entrate a pagare le spese del giudizio di legittimità, liquidate in € 4.300,00 per compensi, oltre al 15% per spese forfettarie, € 200,00 per esborsi e accessori di legge. Non ha dichiarato i presupposti per il raddoppio del contributo unificato, essendo l’Amministrazione istituzionalmente esonerata dal relativo versamento.

Norme richiamate

• art. 10, comma 1, n. 14), d.P.R. 633/1972

  Va innanzi tutto evidenziato che l’aspetto preminente è certamente quello oggettivo, come evidenziato anche dalla giurisprudenza sopra riportata, sicché da tale punto di vista non è possibile escludere la stessa dall’ambito dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.

  L’esenzione va valutata in relazione alle caratteristiche oggettive del servizio di trasporto e non può essere esclusa per il solo fatto che il vettore renda la prestazione a un committente diverso dai passeggeri.

• art. 12 d.P.R. 633/1972

  Nel caso in cui vengano forniti servizi ulteriori rispetto al trasporto, che non siano meramente accessori nel senso sopra indicato, vanno comunque escluse l’esenzione o le agevolazioni.

  L’esenzione o l’aliquota agevolata per il trasporto non opera quando, insieme al trasporto, siano forniti servizi ulteriori che non siano accessori; gli elementi accessori seguono invece il trattamento della prestazione principale.

• art. 3, comma 3, d.P.R. 633/1972

  Devono pertanto trovare applicazione i principi contenuti negli artt. 28 direttiva 2006/112/CE (in precedenza, 6, par. 4, direttiva 77/388/CEE) e 3, comma 3°, d.P.R. 633/1977, in forza dei quali si realizza una «finzione giuridica di due prestazioni di servizi identiche fornite consecutivamente, per effetto della quale l'operatore che partecipa alla prestazione di servizi, cioè il mandatario, si ritiene che abbia ricevuto, in un primo tempo, i servizi in questione dall'operatore per conto del quale agisce, cioè il mandante, prima di fornire, in un secondo tempo, personalmente tali servizi al cliente (in termini, Cass. 18 dicembre 2013, n. 28285; 23 ottobre 2013, n. 23899; 23 novembre 2018, n. 30360, laddove la successiva Cass. 29 settembre 2020, n. 20591 si riferisce all'ipotesi speculare di mandato volto a ricevere da società fornitrici prestazioni da erogare a terzi beneficiari).

  Nel mandato senza rappresentanza, ai fini IVA, il servizio si considera reso in due passaggi consecutivi: dal mandante al mandatario e dal mandatario al cliente. Le due prestazioni sono identiche quanto al servizio e, nel caso deciso, devono condividere il medesimo regime IVA.

• art. 28 direttiva 2006/112/CE

  Devono pertanto trovare applicazione i principi contenuti negli artt. 28 direttiva 2006/112/CE (in precedenza, 6, par. 4, direttiva 77/388/CEE) e 3, comma 3°, d.P.R. 633/1977, in forza dei quali si realizza una «finzione giuridica di due prestazioni di servizi identiche fornite consecutivamente, per effetto della quale l'operatore che partecipa alla prestazione di servizi, cioè il mandatario, si ritiene che abbia ricevuto, in un primo tempo, i servizi in questione dall'operatore per conto del quale agisce, cioè il mandante, prima di fornire, in un secondo tempo, personalmente tali servizi al cliente (in termini, Cass. 18 dicembre 2013, n. 28285; 23 ottobre 2013, n. 23899; 23 novembre 2018, n. 30360, laddove la successiva Cass. 29 settembre 2020, n. 20591 si riferisce all'ipotesi speculare di mandato volto a ricevere da società fornitrici prestazioni da erogare a terzi beneficiari).

  La partecipazione del mandatario a una prestazione di servizi per conto del mandante comporta la finzione di due prestazioni consecutive e identiche. Ne deriva, secondo la decisione, che l’eventuale esenzione o aliquota ridotta riconosciuta alla prestazione rileva anche per il rapporto tra mandante e mandatario.

• art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c.

  Con l’unico motivo di ricorso, l’Amministrazione ha dedotto il vizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.

  La norma è indicata quale fondamento processuale del motivo di ricorso per cassazione relativo alla violazione di legge; il motivo è stato esaminato e rigettato.

• art. 13 d.P.R. 115/2002

  Non occorre dichiarare la sussistenza dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato, ai sensi dell’art. 13 d.P.R. 115/2002, in quanto la ricorrente è un soggetto istituzionalmente esonerato dal versamento dello stesso (Cass. n. 1778/2016; Cass. n. 5955/2014).

  Non si dichiara il raddoppio del contributo unificato nei confronti dell’Amministrazione ricorrente quando essa è istituzionalmente esonerata dal suo versamento.

Massime di principio

• L’applicabilità dell’esenzione IVA alle prestazioni di trasporto va determinata considerando anzitutto la natura oggettiva del servizio; non è sufficiente, per escluderla, che il vettore contratti con un intermediario o committente anziché direttamente con i passeggeri.
• Per distinguere una prestazione di trasporto da un’operazione che comprende ulteriori servizi, occorre valutare complessivamente gli elementi dell’operazione, la sua finalità economica e l’interesse perseguito. Le prestazioni accessorie seguono il trattamento della prestazione principale; l’esenzione o l’agevolazione non opera se sono forniti servizi ulteriori non meramente accessori.
• Nel mandato senza rappresentanza, ai fini IVA, la prestazione resa dal mandatario al cliente si considera preceduta da una prestazione identica resa dal mandante al mandatario. Se la prestazione è esente o soggetta ad aliquota ridotta, il medesimo regime fiscale si applica anche all’altro rapporto della sequenza.
• Quando la ricostruzione dei rapporti contrattuali dedotta dalla stessa parte ricorrente configura un mandato senza rappresentanza e una prestazione di mero trasporto, non può essere attribuito un regime IVA diverso alle due prestazioni consecutive sulla sola base della diversa identità dei destinatari contrattuali.

Come è indicizzato