Sentenza del 04/04/2018 n. 1474 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Accademia ha impugnato gli avvisi di accertamento con cui il Comune di Milano pretendeva il pagamento dell'IMU per gli anni 2012 e 2013, relativamente a un immobile concesso in locazione ultranovennale a una società che svolgeva attività alberghiera. L'Accademia sosteneva di beneficiare dell'esenzione soggettiva prevista dall'art. 3 del d.lgs. luogotenenziale n. 359/1944, applicabile a ogni tributo generale o locale salvo espressa deroga legislativa. Il Comune riteneva invece che l'art. 7 del d.lgs. n. 504/1992 avesse implicitamente abrogato tale esenzione e che, comunque, l'immobile non fosse direttamente utilizzato dall'ente per attività non commerciali. L'Accademia richiamava inoltre la norma di interpretazione autentica introdotta dall'art. 1, comma 328, della legge n. 205/2017.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello dell'Accademia e riformato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto tuttora vigente l'esenzione soggettiva prevista dall'art. 3 del d.lgs. luogotenenziale n. 359/1944, anche in materia IMU, perché l'art. 7 del d.lgs. n. 504/1992 contiene un elenco di ulteriori fattispecie esenti, ma non una deroga o abrogazione espressa dell'esenzione speciale. La norma di interpretazione autentica del 2017 ha confermato retroattivamente tale conclusione, purché l'attività rientri nei fini istituzionali dell'Accademia e non sia esercitata in regime d'impresa. La locazione dell'immobile è stata considerata mera locazione di bene, non esercizio di attività alberghiera da parte dell'Accademia, e i relativi proventi risultavano destinati a finalità istituzionali. Gli avvisi di accertamento IMU sono stati pertanto annullati. Le spese di lite sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 3, comma 1, d.lgs. luogotenenziale 28 settembre 1944, n. 359

  esente da ogni imposta o tassa generale o locale, presente o futura, salvo espressa deroga legislativa

  Prevede un'esenzione soggettiva generale in favore dell'Accademia Nazionale dei Lincei. Secondo la sentenza, l'esenzione è tuttora applicabile ai tributi locali, compresa l'IMU, in assenza di una successiva deroga legislativa espressa.

• Art. 7, d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  Disciplina le esenzioni dall'ICI, applicabili anche nel sistema IMU, ma contiene soltanto un elenco di fattispecie esenti e non abroga espressamente l'esenzione speciale prevista per l'Accademia. L'elenco non è stato ritenuto incompatibile con l'esenzione soggettiva speciale.

• Art. 1, comma 328, legge 27 dicembre 2017, n. 205

  Le disposizioni dell'articolo 3 del decreto legislativo luogotenenziale 28 settembre 1944, n. 359, continuano ad applicarsi a tutti i tributi erariali, regionali e locali vigenti, nonché ad ogni altro tributo di nuova istituzione, salva espressa deroga legislativa, dovuti dall'A. nell'ambito delle attività istituzionali dalla stessa esercitate non in regime di impresa

  Norma di interpretazione autentica e retroattiva che conferma la continuità dell'esenzione, subordinandola all'assenza di una deroga espressa, alla riconducibilità dell'attività ai fini istituzionali dell'Accademia e alla sua non esercitazione in regime d'impresa.

• Art. 53 della Costituzione

  Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva

  Il principio della capacità contributiva deve essere bilanciato con altri valori costituzionali. La sentenza ha ritenuto l'esenzione compatibile con l'art. 53 perché diretta a promuovere un'istituzione di alta cultura.

• Artt. 9 e 33 della Costituzione

  Riconoscono la rilevanza costituzionale della promozione della cultura, della ricerca, dell'arte e delle istituzioni di alta cultura. Tali valori possono giustificare agevolazioni fiscali a favore di enti istituzionali qualificati.

• Art. 3, comma 2, della Costituzione

  La promozione pubblica della cultura è stata considerata strumento di realizzazione dell'uguaglianza sostanziale.

• Art. 15 delle Disposizioni sulla legge in generale

  Disciplina l'abrogazione delle leggi. La sentenza ha escluso che l'art. 7 del d.lgs. n. 504/1992 abbia prodotto un'abrogazione implicita dell'esenzione speciale, alla luce della successiva norma di interpretazione autentica.

• Art. 10 dello Statuto dei diritti del contribuente

  È stato richiamato in relazione ai principi di buona fede, collaborazione e tutela dell'affidamento del contribuente, particolarmente rilevanti in presenza di orientamenti interpretativi contrastanti.

• Art. 11 dello Statuto dei diritti del contribuente

  È stato invocato dall'Accademia per sostenere l'invalidità degli atti impositivi sulla base dell'affidamento generato da precedenti comportamenti dell'amministrazione, ma la decisione è stata fondata principalmente sulla vigenza dell'esenzione.

Massime di principio

• Un'esenzione fiscale speciale prevista per un ente determinato non si considera abrogata da una disciplina successiva che elenca altre esenzioni, salvo che quest'ultima contenga una deroga o abrogazione espressa oppure sia assolutamente incompatibile con la precedente.
• Le norme di interpretazione autentica in materia tributaria possono chiarire retroattivamente la portata di una precedente esenzione, soprattutto quando esistano orientamenti giurisprudenziali e amministrativi contrastanti.
• Per applicare un'esenzione soggettiva a un ente pubblico o istituzione culturale occorre verificare sia la qualità del soggetto beneficiario sia la concreta attività svolta e la destinazione dei proventi.
• La mera locazione di un immobile a un'impresa commerciale non equivale necessariamente all'esercizio diretto di un'attività commerciale da parte del proprietario: rilevano il contenuto del contratto e chi gestisce effettivamente l'attività.
• La destinazione dei redditi a finalità istituzionali può essere decisiva per dimostrare il collegamento tra il bene, l'attività dell'ente e il presupposto dell'agevolazione.
• In presenza di una norma che richiede una deroga espressa, l'amministrazione non può fondare il recupero d'imposta sulla sola incompatibilità interpretativa o sull'assenza dell'ente nell'elenco generale delle esenzioni.