Risoluzione n. 326 del 14/11/2007

Presupposto IRAP per il professionista senza autonoma organizzazione

La risoluzione n. 326/E del 14 novembre 2007 affronta il tema dell’assoggettamento a IRAP di un medico che, cessata l’attività convenzionata con il Servizio Sanitario Nazionale, continua a svolgere saltuarie sostituzioni di colleghi utilizzando lo studio e l’organizzazione altrui. Il punto centrale è la verifica della sussistenza o meno del requisito dell’"autonoma organizzazione" previsto dall’art. 2 del DLgs n. 446 del 1997.

Quesito del contribuente

Il contribuente riferisce di aver svolto l’attività di medico di famiglia fino al 21 marzo 2002, data del pensionamento per limiti di età. Pur avendo mantenuto aperta la partita IVA, dal mese di aprile 2006 ha ripreso a esercitare la professione solo per sostituzioni occasionali di altri medici, senza una propria struttura organizzativa e avvalendosi dello studio e dell’organizzazione dei professionisti sostituiti.

Sulla base di tale situazione, chiede se sia tenuto al pagamento dell’IRAP, sostenendo di non avere più mezzi propri tali da integrare un’attività autonomamente organizzata.

Tesi del contribuente

Il contribuente ritiene che l’assenza del requisito dell’autonoma organizzazione escluda l’applicazione dell’IRAP. A sostegno richiama la sentenza della Corte Costituzionale n. 156 del 2001, secondo cui l’imposta non si applica alle attività professionali svolte senza elementi organizzativi.

Da ciò fa derivare anche due conseguenze pratiche:

• non dovrebbe compilare il quadro IRAP allegato al Modello Unico;
• avrebbe diritto al rimborso dell’IRAP versata dal 2003 in poi.

Normativa richiamata e orientamenti interpretativi

L’Agenzia richiama l’art. 2, comma 1, del DLgs n. 446 del 1997, che individua il presupposto dell’IRAP nell’esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi. Viene richiamato anche l’art. 3, comma 1, lett. c), che include tra i soggetti passivi le persone fisiche esercenti arti e professioni.

Viene poi ricordato che la Corte Costituzionale, con la sentenza n. 156 del 2001, ha escluso il presupposto impositivo quando l’attività professionale sia svolta in assenza di elementi di organizzazione.

In seguito a tale pronuncia, l’Agenzia aveva già chiarito con la risoluzione n. 32 del 31 gennaio 2002 che la presenza, anche minima, del requisito organizzativo è tipica del lavoro autonomo e che la sua mancanza può ravvisarsi soltanto nelle attività svolte in via occasionale e nelle collaborazioni coordinate e continuative, caratterizzate dall’assenza di impiego di mezzi propri.

Giurisprudenza della Corte di Cassazione

La risoluzione richiama anche alcuni recenti arresti della Corte di Cassazione del 16 febbraio 2007, nn. 3674, 3676 e 3677, che hanno precisato i criteri dell’autonoma organizzazione.

Secondo la Suprema Corte, non è autonomamente organizzata l’attività svolta con mezzi personali e materiali che costituiscono un mero ausilio dell’attività personale e che sono analoghi a quelli normalmente utilizzati anche da soggetti esclusi dall’IRAP, come collaboratori coordinati e continuativi e dipendenti.

La Cassazione ha inoltre indicato che l’autonoma organizzazione ricorre quando il contribuente:

• sia responsabile dell’organizzazione e non sia inserito in strutture riferibili ad altrui responsabilità e interesse;
• impieghi beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività senza organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui, non necessariamente nella forma del lavoro dipendente.

Valutazione dell’Agenzia

Pur richiamando i principi sopra indicati, l’Agenzia osserva che la concreta determinazione del trattamento IRAP nel caso descritto richiede una complessa indagine di fatto, necessaria a stabilire se sussista o meno il requisito dell’organizzazione.

Poiché nel caso specifico mancano disposizioni normative che individuino in modo puntuale gli elementi da cui desumere tale requisito, l’Agenzia afferma che la questione non può essere risolta in sede di interpello. L’interpello, infatti, è uno strumento volto alla definizione della portata e dell’ambito applicativo della norma tributaria, non all’accertamento di circostanze fattuali complesse.

Conclusione

La risoluzione non fornisce una risposta definitiva sulla debenza o meno dell’IRAP per il contribuente, ma evidenzia che la verifica dell’autonoma organizzazione richiede un accertamento di fatto non esperibile tramite interpello. La risposta è resa ai sensi dell’art. 4, comma 1, del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.