Sentenza del 09/07/2015 n. 45 - Comm. Trib. Prov. Aosta

Esito

La controversia

Il ricorrente ha contestato la determinazione del reddito d'impresa mediante accertamento induttivo senza il riconoscimento di costi e oneri correlati ai maggiori ricavi accertati. In particolare, ha sostenuto che l'Ufficio, ricostruendo induttivamente i ricavi, avrebbe dovuto considerare anche un'incidenza presuntiva dei costi necessari alla produzione di tali ricavi, inclusi i pedaggi autostradali relativi ai viaggi effettuati dagli automezzi dell'impresa in Italia, Francia e Spagna. L'imposizione dell'intero ricavo lordo, senza deduzione dei costi, determinerebbe una tassazione del profitto lordo anziché del reddito netto, in contrasto con il principio di capacità contributiva previsto dall'articolo 53 della Costituzione. È stato inoltre sostenuto che l'articolo 109 del TUIR, relativo all'imputazione dei costi al conto economico, non ostacola tale riconoscimento quando l'accertamento è di tipo induttivo.

La decisione

La decisione afferma il principio secondo cui, nell'accertamento induttivo, l'Ufficio deve tenere conto anche delle componenti negative di reddito ragionevolmente connesse ai maggiori ricavi accertati. Alla ricostruzione induttiva dei ricavi deve quindi corrispondere una stima, anche presuntiva o percentuale, dei costi sostenuti per produrli. Sono in particolare riconoscibili i costi che, secondo l'id quod plerumque accidit, risultano necessariamente o normalmente sostenuti nello svolgimento dell'attività, come i pedaggi autostradali per un'impresa di autotrasporto. Il testo non indica espressamente il dispositivo finale, ma il principio enunciato è favorevole al contribuente e impone all'Amministrazione di rideterminare il reddito considerando anche tali costi.

Norme richiamate

• Articolo 53 della Costituzione

  Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva.

  La tassazione deve colpire la reale capacità contributiva e, nel reddito d'impresa, non può normalmente prescindere dai costi necessari alla produzione dei ricavi. Tassare integralmente il ricavo lordo, senza considerare costi inevitabili, può violare tale principio.

• Articolo 39, comma 1, del D.P.R. 600/1973

  Disciplina l'accertamento induttivo o analitico-induttivo. Anche quando il reddito è ricostruito mediante presunzioni, l'accertamento deve tendere alla determinazione del reddito effettivamente imponibile e non può ignorare i costi ragionevolmente collegati ai ricavi.

• Articolo 109 del D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  Prevede, in via ordinaria, requisiti di imputazione e competenza per la deducibilità dei costi. Secondo il principio richiamato, tali requisiti non impediscono il riconoscimento presuntivo dei costi nell'ambito di una rettifica induttiva, poiché in tale contesto la ricostruzione deve considerare l'incidenza economica dei costi correlati ai ricavi.

• Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 32/E del 2006, paragrafo 5.5

  La stessa Amministrazione finanziaria riconosce che, nella ricostruzione induttiva del reddito, devono essere considerate percentuali di costi presunti a fronte dei maggiori ricavi accertati, soprattutto quando manchi una documentazione certa.

• Corte di Cassazione, sentenze n. 1166/2012, n. 3995/2009, n. 28028/2008, n. 640/2001 e n. 3317/1996

  La giurisprudenza richiamata sostiene che, nell'accertamento induttivo, alla ricostruzione dei ricavi deve corrispondere il riconoscimento dei costi necessari o normalmente sostenuti per produrli, anche in via presuntiva.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione ricostruisce induttivamente i ricavi di un'impresa, deve determinare il reddito netto e non può tassare automaticamente l'intero ammontare dei ricavi lordi.
• I costi possono essere riconosciuti anche presuntivamente, mediante percentuali o altri criteri ragionevoli, quando siano causalmente collegati ai ricavi e normalmente necessari per svolgere l'attività.
• Il contribuente deve dimostrare, per quanto possibile, la natura, l'ammontare e il collegamento dei costi con i ricavi accertati; in mancanza di documentazione completa, possono assumere rilievo elementi presuntivi coerenti con il settore economico.
• Sono particolarmente rilevanti i costi che, secondo l'ordinario svolgimento dell'attività, risultano inevitabili o altamente probabili, come carburante, pedaggi e manutenzione nell'autotrasporto.
• L'articolo 109 del TUIR non deve essere applicato in modo tale da trasformare un accertamento induttivo in una tassazione del profitto lordo, perché la ricostruzione presuntiva deve conservare coerenza con il principio di capacità contributiva.