Cassazione Civile, Sentenza n. 1855/2020 del 28/01/2020

Esito

La controversia

Per il periodo d'imposta 2002, l'Agenzia delle Entrate rettificava la perdita dichiarata ai fini Irpeg, recuperava maggiori importi a titolo di Irap e IVA e irrogava sanzioni, sulla base di un processo verbale di constatazione del 13 dicembre 2005. I recuperi riguardavano, tra l'altro, costi ritenuti non di competenza, non inerenti, non documentati o non deducibili, due minusvalenze ritenute non deducibili — una delle quali pari a euro 1.554.800, qualificata come oneri straordinari —, detrazioni IVA contestate, operazioni imponibili non assoggettate a IVA e l'applicazione di un'aliquota IVA inferiore a quella ritenuta dovuta, per euro 190.268,23. Fallito il procedimento di accertamento con adesione, la Commissione tributaria provinciale di Brescia accoglieva parzialmente il ricorso della società, annullando alcuni recuperi. La Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 271/66/2010 depositata il 20 dicembre 2010, accoglieva l'appello principale dell'Ufficio quanto a quattro dei recuperi annullati in primo grado e rigettava l'appello incidentale della contribuente. In Cassazione la società formulava sette motivi: 1) omessa pronuncia sull'eccezione di inammissibilità dell'appello erariale per carenza di legittimazione attiva della Direzione Regionale della Lombardia; 2) omessa pronuncia sulla dedotta nullità dell'avviso per difetto di motivazione, in relazione alla mancata adeguata considerazione della memoria presentata ai sensi dell'art. 12 della L. n. 212/2000; 3) motivazione insufficiente sul recupero della minusvalenza di euro 1.554.800 e violazione degli artt. 9 e 110 del D.P.R. n. 917/1986 in relazione a un altro recupero; 4) nullità della sentenza per motivazione mancante o apparente sul recupero di euro 190.268,23 relativo all'aliquota IVA applicata alle cessioni di energia elettrica ad Assoenergia, contestando, tra l'altro, la mancata applicazione dell'aliquota del 10% in ragione della natura consortile della cessionaria e degli acquisti effettuati per conto delle consorziate; 5) nullità per motivazione mancante o apparente sulla conferma di undici ulteriori riprese fiscali; 6) omessa pronuncia sull'impossibilità di avvalersi della definizione agevolata prevista dall'art. 17 del D.Lgs. n. 472/1997 e sull'illegittimità della sanzione unica; 7) omessa pronuncia sulla dedotta sussistenza di cause di non punibilità delle sanzioni.

La decisione

La Corte rigetta il primo motivo: nel processo tributario l'ufficio locale dell'Agenzia delle Entrate è parte processuale e può stare in giudizio tramite il direttore o il preposto al reparto competente, considerato delegato in via generale; inoltre, la decisione di merito della CTR implicava il rigetto dell'eccezione sulla legittimazione. Rigetta anche il secondo motivo: l'omessa pronuncia non sussiste se la decisione, pur senza un'espressa statuizione, disattende la pretesa; la CTR aveva affermato che, sugli altri rilievi, erano da confermare le tesi dell'Ufficio. Accoglie il terzo motivo perché la CTR aveva escluso la deducibilità della minusvalenza con affermazioni generiche e apodittiche, senza indicare il criterio seguito né rendere intelligibile il percorso logico-giuridico della decisione; accoglie il quarto e il quinto motivo perché, sulle questioni relative all'aliquota IVA applicata alle cessioni ad Assoenergia e sugli ulteriori recuperi, la CTR aveva aderito in modo generico alle conclusioni dell'Ufficio e alle statuizioni di primo grado, senza esaminare criticamente i motivi di gravame e senza spiegare le ragioni della decisione. I motivi sesto e settimo, concernenti le sanzioni, sono assorbiti. La sentenza impugnata è cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la regolazione delle spese, comprese quelle del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 10

  nel processo tributario, il D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 10 e art. 11, comma 2, riconoscono la qualità di parte processuale e conferiscono la capacità di stare in giudizio all’ufficio locale dell’agenzia delle entrate nei cui confronti è proposto il ricorso, organicamente rappresentato dal direttore o da altra persona preposta al reparto competente, da intendersi con ciò stesso delegata in via generale, sicchè è validamente apposta la sottoscrizione dell’appello dell’ufficio finanziario da parte del preposto al reparto competente, anche ove non sia esibita in giudizio una corrispondente specifica delega, salvo che non sia eccepita e provata la non appartenenza del sottoscrittore all’ufficio appellante o, comunque, l’usurpazione del potere d’impugnare la sentenza

  L'ufficio locale dell'Agenzia delle Entrate è parte del processo tributario e può essere rappresentato in giudizio dal direttore o dal preposto al reparto competente, la cui delega generale si presume; una specifica delega non è necessaria salvo che sia eccepita e provata la non appartenenza all'ufficio o l'usurpazione del potere di impugnazione.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 11, comma 2

  nel processo tributario, il D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 10 e art. 11, comma 2, riconoscono la qualità di parte processuale e conferiscono la capacità di stare in giudizio all’ufficio locale dell’agenzia delle entrate nei cui confronti è proposto il ricorso, organicamente rappresentato dal direttore o da altra persona preposta al reparto competente, da intendersi con ciò stesso delegata in via generale, sicchè è validamente apposta la sottoscrizione dell’appello dell’ufficio finanziario da parte del preposto al reparto competente, anche ove non sia esibita in giudizio una corrispondente specifica delega, salvo che non sia eccepita e provata la non appartenenza del sottoscrittore all’ufficio appellante o, comunque, l’usurpazione del potere d’impugnare la sentenza

  L'ufficio locale dell'Agenzia delle Entrate è parte processuale e può stare in giudizio per mezzo del proprio direttore o del preposto al reparto competente, ritenuto delegato in via generale; la sottoscrizione dell'appello da parte di quest'ultimo è valida anche senza produzione di una delega specifica, salve le eccezioni indicate dalla Corte.

• art. 112 c.p.c.

  Ad integrare gli estremi della omessa pronuncia non basta la mancanza di una espressa statuizione del giudice, essendo necessario che sia completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile in riferimento alla soluzione del caso concreto: il che non si verifica quando la decisione adottata in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte, ne comporti il rigetto, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione.

  Non ricorre omessa pronuncia per la sola mancanza di una statuizione espressa quando la decisione adottata implichi il rigetto della pretesa o dell'eccezione; il vizio sussiste solo se è del tutto omesso un provvedimento indispensabile alla soluzione del caso.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 101, comma 1

  Ai fini dell’imposizione diretta, il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 101, comma 1, dispone che le minusvalenze si determinano secondo “gli stessi criteri stabiliti per la determinazione delle plusvalenze” e in via ordinaria, dunque, “sono deducibili se sono realizzate ai sensi dell’art. 86, comma 1, lett. a), b) e c), e comma 2”.

  Le minusvalenze si determinano secondo i criteri previsti per le plusvalenze e sono deducibili, in via ordinaria, quando ricorrono le condizioni di realizzazione richiamate dall'art. 86.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 86, comma 1, lettere a), b) e c), e comma 2

  Ai fini dell’imposizione diretta, il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 101, comma 1, dispone che le minusvalenze si determinano secondo “gli stessi criteri stabiliti per la determinazione delle plusvalenze” e in via ordinaria, dunque, “sono deducibili se sono realizzate ai sensi dell’art. 86, comma 1, lett. a), b) e c), e comma 2”.

  La deducibilità ordinaria delle minusvalenze è subordinata alle condizioni di realizzazione individuate dalle disposizioni richiamate dell'art. 86.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (formulazione anteriore al D.L. 22 giugno 2012, n. 83)

  Rileva, pertanto, un vizio di omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, nella formulazione applicabile ratione temporis (anteriore al D.L. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in L. 11 agosto 2012, n. 143), posto che nel ragionamento del giudice di merito è riscontrabile il mancato o insufficiente esame di punti decisivi della controversia, prospettati in concreto dalle parti, sol che si consideri che la motivazione non consente di identificare il procedimento logico-giuridico posto a base della decisione.

  Nel regime applicabile ratione temporis, è viziata la motivazione che omette o esamina insufficientemente punti decisivi della controversia in modo tale da non rendere identificabile il percorso logico-giuridico seguito dal giudice.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Questa Corte ha chiarito che in tema di ricorso per cassazione, è nulla, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, la motivazione solo apparente, che non costituisce espressione di un autonomo processo deliberativo, quale la sentenza di appello motivata “per relationem” alla sentenza di primo grado, attraverso una generica condivisione della ricostruzione in fatto e delle argomentazioni svolte dal primo giudice, senza alcun esame critico delle stesse in base ai motivi di gravame.

  La motivazione meramente apparente integra nullità della sentenza denunciabile in cassazione quando non esprime un autonomo processo deliberativo, compresa l'adesione generica alla decisione di primo grado senza esame critico dei motivi d'appello.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Questa Corte ha chiarito che in tema di ricorso per cassazione, è nulla, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, la motivazione solo apparente, che non costituisce espressione di un autonomo processo deliberativo, quale la sentenza di appello motivata “per relationem” alla sentenza di primo grado, attraverso una generica condivisione della ricostruzione in fatto e delle argomentazioni svolte dal primo giudice, senza alcun esame critico delle stesse in base ai motivi di gravame.

  La sentenza è nulla se la motivazione è soltanto apparente e non rende percepibile un autonomo percorso decisorio; la generica adesione alla decisione impugnata, priva di confronto con i motivi di gravame, non soddisfa l'obbligo motivazionale.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4

  L’obbligo di motivare i provvedimenti è, in effetti, violato in ciascun caso in cui la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione.

  La motivazione deve esplicitare le ragioni della decisione; la sua totale mancanza, apparenza o inidoneità a tale funzione determina il vizio denunciato.

Massime di principio

• Nel processo tributario, l'ufficio locale dell'Agenzia delle Entrate può stare in giudizio tramite il direttore o il preposto al reparto competente, la cui delega generale è presunta; la validità della sottoscrizione dell'impugnazione non dipende dalla produzione di una delega specifica, salvo prova della non appartenenza del sottoscrittore all'ufficio o dell'usurpazione del potere di impugnare.
• L'omessa pronuncia non è configurabile quando la decisione, pur senza statuire espressamente su una questione, ne comporti in modo implicito il rigetto; il vizio ricorre quando sia del tutto omesso un provvedimento indispensabile alla soluzione del caso.
• La deducibilità fiscale di una minusvalenza richiede l'applicazione dei criteri stabiliti per le plusvalenze e, in via ordinaria, la ricorrenza delle condizioni di realizzazione previste dalla legge; il giudice che esclude la deduzione deve rendere intelligibili il criterio applicato e il percorso logico-giuridico seguito.
• È nulla per motivazione apparente la sentenza d'appello che si limiti a condividere genericamente la decisione di primo grado o le ragioni di una parte senza confrontarsi criticamente con i motivi di gravame e senza indicare le ragioni fattuali o giuridiche della decisione.
• Quando siano dedotte specifiche questioni di fatto e di diritto su singoli recuperi fiscali, la conferma complessiva delle riprese mediante formule generiche o assertive, senza illustrare le ragioni della decisione, non soddisfa l'obbligo di motivazione.

Come è indicizzato