Sentenza del 03/01/2023 n. 6 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Umbria

Esito

La controversia

Richiesta di rimborso dell'IVA versata su fatture emesse nel 2009-2010 e rimaste insolute per il fallimento dell'acquirente; il contribuente non si era insinuato nel fallimento e non aveva potuto emettere nota di variazione ai sensi dell'art.26, comma 2 del DPR 633/1972 nella versione vigente al 2011, pertanto presentava istanza di rimborso ex art.30-ter (Legge 167/2017) in data 25.7.2019 per €399.008,37. L'Agenzia aveva negato il rimborso sostenendo che l'unica procedura era quella dell'art.26 e, alternativamente, che il termine decadenziale biennale ex art.30-ter fosse decorso a partire dalla data di dichiarazione del fallimento (2011). Il ricorso di primo grado fu rigettato; in appello si contestava soprattutto che il termine per il rimborso dovesse decorrere dalla chiusura del fallimento (25.5.2018) e non dalla dichiarazione del fallimento.

La decisione

La Corte tributaria regionale ha accolto l'appello. Ha ritenuto che la fattispecie non rientrasse nell'art.26, comma 2 (versione del 2011) perché il ricorrente non si era insinuato e che, per i fallimenti anteriori al 31.12.2016, la nuova disciplina dell'art.26 modificata dopo non e' applicabile. Ha invece applicato l'art.30-ter introdotto dalla Legge 'Europea' 167/2017, che riconosce il diritto alla restituzione dell'IVA indebitamente versata con termine decadenziale di due anni dal verificarsi del presupposto per la restituzione. Ha interpretato il 'presupposto' come la definitività dell'insoluto, coincidente con la data di chiusura del fallimento (25.5.2018). Poiché l'istanza era stata presentata il 25.7.2019, risultava tempestiva e il rimborso per €399.008,37 è stato ritenuto spettante; pertanto il provvedimento di diniego è stato dichiarato illegittimo. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 633/1972, art. 26, comma 2

  testo previgente al 2016 e testo successivamente novellato (applicabile ai fallimenti aperti dopo il 31.12.2016)

  Nel testo vigente alla dichiarazione di fallimento (2011) la nota di variazione in diminuzione era possibile solo se il cedente si fosse insinuato nel fallimento e dopo la definitività dell'insoluto; la modifica normativa post-2016 consente l'emissione dalla data di assoggettamento a procedura concorsuale, ma solo per fallimenti successivi al 31.12.2016.

• D.P.R. 633/1972, art. 30-ter (introdotto dalla Legge 167/2017)

  comma 1: la domanda di restituzione deve essere presentata, a pena di decadenza, entro due anni dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione

  Articolo che istituisce un rimedio diretto per la restituzione dell'IVA indebitamente versata; il termine biennale di decadenza decorre dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione (interpretato dalla Corte come la data di chiusura/definitività del fallimento quando l'insoluto diventa definitivo).

• Legge 108/2015 (Legge di stabilità 2016) e D.L. 25.5.2021 n.73 ("Sostegni bis") art.18

  modifiche all'art.26 DPR 633/1972

  Hanno introdotto la possibilita' di emettere la nota di variazione in diminuzione sin dalla dichiarazione della procedura concorsuale per i fallimenti successivi al 31.12.2016, accorciando i termini che potevano portare a lunghe attese per la definitività.

• Sesta direttiva 77/388/CEE e giurisprudenza Corte di Giustizia UE

  art.11 parte C, paragrafo 1, secondo comma della sesta direttiva

  La Corte UE ha ritenuto che uno Stato membro non può subordinare la riduzione della base imponibile a una procedura concorsuale che possa durare più di dieci anni; questa interpretazione ha inciso sulla necessità di prevedere rimedi più rapidi (ragione della modifica normativa).

Massime di principio

• Se il cedente si e' insinuato nel fallimento e la procedura concorsuale e' definita, la via ordinaria e' la nota di variazione prevista dall'art.26; ma va verificato il testo applicabile (pre- o post-novellizzazione) in funzione della data di apertura della procedura concorsuale.
• Per fallimenti anteriori al 31.12.2016, quando il cedente non si e' insinuato, l'art.30-ter offre un rimedio autonomo: la domanda di restituzione deve essere presentata entro 2 anni dal verificarsi del 'presupposto' per la restituzione.
• Il 'presupposto' per l'art.30-ter, secondo l'interpretazione confermata nella sentenza, coincide con la definitività dell'insoluto (nella pratica la chiusura del fallimento), non con la mera dichiarazione di fallimento.
• Il termine biennale ex art.30-ter e' perentorio: le istanze presentate oltre i due anni dalla data di verificarsi del presupposto sono decadute; pertanto e' fondamentale individuare correttamente la data iniziale (chiusura del fallimento se non ci si e' insinuati).
• E' necessario documentare con cura l'IVA effettivamente versata e la correlata insolvenza (elenco fatture, certificazioni di versamento IVA, conteggi): l'Amministrazione deve motivare chiaramente eventuali riserve sulla quantificazione.
• Per non pregiudicare i rimedi alternativi, il cedente che intende recuperare l'IVA dovrebbe valutare tempestivamente l'opportunita' di insinuarsi al passivo quando possibile; in assenza di insinuazione, conservare e produrre tutta la documentazione utile per l'azione ex art.30-ter entro il termine biennale dalla chiusura del fallimento.
• Attenzione alla condotta fiscale: dedurre il credito come perdita in dichiarazione (IRES/IRAP) puo' essere invocato dall'Amministrazione per sostenere che il presupposto sia maturato in un momento anteriore; occorre preparare argomentazioni probatorie per contrastare tale assunto.