Circolare n. 34 del 20/10/2022

Profili civilistici essenziali

Definizione e caratteri del trust (segregazione patrimoniale, trustee, disponente, beneficiari); tipologie pratiche: trust di scopo, familiare, 'Dopo di Noi', di garanzia, liquidatorio, autodichiarato e discrezionale.

Apporto dei beni in trust

Regole fiscali per il riconoscimento del costo fiscalmente riconosciuto; trattamento differenziato per disponente imprenditore (realizzazione di componenti positive e IVA) e non imprenditore; casi particolari per attività finanziarie e rapporti gestiti.

Trust trasparente (residenti e non residenti)

Redditi imputati per trasparenza al beneficiario individuato e tassati in capo a quest'ultimo come redditi di capitale (art.44 lett. g-sexies); se il reddito è già tassato in capo al trust non si duplica la tassazione.

Trust opaco residente

Il trust opaco è soggetto IRES; se commerciale si applicano le regole di reddito d'impresa e le distribuzioni ai beneficiari sono trattate come utili (ritenuta 26% per beneficiari persone fisiche); se non commerciale si applica articolo 143 TUIR e distribuzioni non ridondano in tassazione aggiuntiva.

Trust opaco estero e giurisdizioni a fiscalità privilegiata

Attribuzioni da trust opachi stabiliti in Stati a fiscalità privilegiata sono tassate in capo ai beneficiari residenti come redditi di capitale (art.44 lett. g-sexies). Individuazione della 'fiscalità privilegiata' secondo art.47-bis (livello nominale di tassazione inferiore al 50% di quello italiano) e confronto periodo-per-periodo; estensione anche a istituti aventi analogo contenuto.

Presunzione relativa su reddito vs patrimonio (art.45 comma 4-quater)

Se non è possibile distinguere tra quota di attribuzione riferibile a reddito e a patrimonio per attribuzioni da trust esteri in giurisdizioni privilegiate, l'intero ammontare percepito si presume reddito imponibile. Il trustee deve tenere contabilità analitica e rendicontazioni a supporto della distinzione.

Interposizione del trust

Se il trust è meramente interposto, il reddito 'apparente' del trust è imputato e tassato direttamente in capo all'interponente residente secondo categorie di cui all'art.6 TUIR; in caso di decesso si includono nel patrimonio ereditario i beni formalmente in trust.

Imposizione indiretta: dotazione vs attribuzione e recepimento giurisprudenza

La dotazione dei beni in trust non costituisce automaticamente trasferimento imponibile per successioni e donazioni: la Corte di Cassazione ha stabilito che è rilevante l'effettivo incremento patrimoniale del beneficiario, quindi l'imposta proporzionale si applica al momento dell'attribuzione effettiva o quando i beneficiari hanno diritti pieni ed esigibili; atti istitutivi e di dotazione soggetti all'imposta di registro in misura fissa (atto pubblico o scrittura privata autenticata).

Liquidazione imposta indiretta e trattamento di attribuzioni preesistenti

Aliquote e franchigie applicate al valore degli beni attribuiti in base al grado di parentela; se imposte sono state già assolte in sede di apporto e sussistono medesimi beni e beneficiari, si può ritenere il rapporto 'esaurito' senza nuova riliquidazione, salvo diverso caso (beneficiari o beni diversi).

Atti esteri, attribuzioni senza formalità e registrazione volontaria

Atti esteri che trasferiscono diritti su immobili italiani o donazioni a residenti sono soggetti a registrazione; attribuzioni 'senza formalità' possono essere registrate volontariamente dal beneficiario ai fini dell'imposta sulle donazioni (art.56-bis) e in tal caso si applicano aliquote/franchigie vigenti.

Trust 'liquidatori' e 'di garanzia'

Anche per trust di scopo (liquidatori/garanzia) la dotazione non determina di per sé imposta proporzionale: tassazione si verifica sui trasferimenti effettivi al beneficiario o al termine della liquidazione; atti istitutivi e dotazioni soggetti ad imposta di registro in misura fissa e imposte ipotecarie/catastali fisse se ricorrono i presupposti.

Trust 'Dopo di Noi' (legge n.112/2016)

Trust istituiti per persone con disabilità grave possono godere di esenzione dall'imposta sulle successioni e donazioni e imposte di registro/ipotecarie/catastali in misura fissa se rispettano condizioni rigorose (atto pubblico, finalità assistenziali esclusive, rendicontazione, beneficiari esclusivi, destinazione del patrimonio, controllo, durata e destinazione residuo).

Obblighi di monitoraggio fiscale (quadro RW) e titolari effettivi

Dal 2017 la nozione antiriciclaggio di 'titolare effettivo' è più ampia; beneficiari residenti (individuati o facilmente individuabili) e trust residenti devono adempiere agli obblighi RW. Trustee deve individuare titolari effettivi e fornire dati utili; in generale l'obbligo grava sui beneficiari/titolari effettivi, mentre trustee/disponente/guardiano non hanno obbligo autonomo salvo detenzione/disponibilità effettiva.

Applicazione IVIE e IVAFE ai trust residenti

Dal periodo d'imposta 2020 trust residenti in Italia sono soggetti passivi IVIE e IVAFE per immobili e attività finanziarie detenute all'estero; modalità di valutazione, aliquote (IVIE 0,76% con franchigia €200; IVAFE 2 per mille per prodotti finanziari, imposta fissa €100 su conti/libretti) e credito d'imposta per imposte estere. I beneficiari non sono tenuti a versare IVIE/IVAFE se non sono titolari dei diritti.