Sentenza del 02/02/2018 n. 182 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La consolidante aveva trasmesso il rinnovo dell'opzione per il consolidato nazionale relativo al triennio 2010-2012 il 22 giugno 2010, anziché entro il termine del 16 giugno 2010. A causa del ritardo, le società avevano presentato dichiarazioni individuali secondo il regime ordinario e versato maggiori imposte, sanzioni e interessi. Successivamente avevano chiesto il rimborso, sostenendo che il ritardo non avesse natura decadenziale, che il rinnovo potesse desumersi dal comportamento concludente, che fosse applicabile la sanatoria introdotta dal d.l. 16/2012 e che le dichiarazioni potessero essere emendate mediante istanza di rimborso.

La decisione

La Commissione ha rigettato l'appello e confermato il diniego dei rimborsi. Ha stabilito che la comunicazione tempestiva del rinnovo dell'opzione costituisce requisito essenziale e sostanziale per accedere al consolidato nazionale; il termine previsto per la comunicazione è quindi vincolante anche se la sua perentorietà non è espressamente qualificata dalla legge. Il d.l. 16/2012 non è stato ritenuto applicabile retroattivamente agli adempimenti anteriori alla sua entrata in vigore. L'emendabilità delle dichiarazioni non poteva comunque superare la mancata comunicazione tempestiva dell'opzione. Le sanzioni versate mediante ravvedimento operoso sono state ritenute non ripetibili, poiché il ravvedimento implica il riconoscimento della violazione. Le spese di giudizio sono state compensate per ragioni di equità, considerato il ritardo di soli sei giorni e il mutamento del termine da 30 giugno a 16 giugno.

Norme richiamate

• Articoli 117-129 del d.P.R. 917/1986 (TUIR)

  "La società o l'ente controllante e ciascuna società controllata ... possono congiuntamente esercitare l'opzione per la tassazione di gruppo"

  Disciplinano il consolidato nazionale e subordinano l'accesso al regime all'esercizio dell'opzione da parte della controllante e delle controllate secondo le modalità previste.

• Art. 119, comma 1, lettera d), d.P.R. 917/1986

  Prevede la comunicazione dell'opzione o del suo rinnovo entro il termine stabilito; il rispetto del termine è stato considerato requisito essenziale per la validità del regime.

• Art. 14 del D.M. 9 giugno 2004

  "La comunicazione del rinnovo dell'opzione deve avvenire con le stesse modalità ... entro il termine indicato nell'art. 119, comma 1, lettera d)"

  Disciplina operativamente il rinnovo del consolidato e conferma l'obbligo di comunicazione entro il termine previsto per il primo esercizio del nuovo triennio.

• Art. 2, comma 1, d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  Consente, a determinate condizioni, di sanare tardivi adempimenti formali entro il termine di presentazione della prima dichiarazione utile, con pagamento della sanzione. La norma è stata ritenuta applicabile agli adempimenti successivi alla sua entrata in vigore e non al caso esaminato.

• Art. 1, comma 1, d.P.R. 442/1997

  "L'opzione o la revoca di regimi di determinazione dell'imposta o di regimi contabili si desumono da comportamenti concludenti del contribuente"

  Il principio generale del comportamento concludente non prevale sulla disciplina speciale del consolidato nazionale, che richiede una specifica comunicazione dell'opzione o del rinnovo.

• Art. 38 d.P.R. 602/1973

  Disciplina l'istanza di rimborso e può consentire la rettifica di una dichiarazione erronea, ma non permette di superare la decadenza derivante dalla mancata o tardiva opzione per un regime fiscale speciale.

• Art. 5 d.lgs. 472/1997 e art. 10 della legge 212/2000

  Non consentono, di regola, di ottenere il rimborso delle sanzioni spontaneamente versate mediante ravvedimento operoso, salvo errori formali essenziali e riconoscibili.

• Art. 7-quater d.l. 193/2016

  Ha eliminato, per i periodi successivi a quello in corso al 31 dicembre 2016, l'obbligo di comunicare espressamente il rinnovo del consolidato. La modifica non è stata considerata interpretativa né applicabile retroattivamente.

• Art. 152 c.p.c.

  Riguarda i termini processuali e non può essere utilizzato per sostenere che un termine sostanziale produca effetti anche se rispettato tardivamente.

Massime di principio

• Quando un regime fiscale opzionale richiede una comunicazione formale entro un termine, il termine può essere sostanziale e decadenziale anche se la legge non lo qualifica espressamente come perentorio.
• Il comportamento concludente e la successiva emendabilità della dichiarazione non sostituiscono una comunicazione obbligatoria prevista da una disciplina speciale.
• Una sanatoria fiscale successiva può applicarsi soltanto nei limiti temporali e alle condizioni espressamente previste dalla norma; non è automaticamente retroattiva.
• La presentazione di un'istanza di rimborso non consente normalmente di recuperare gli effetti di un'opzione non validamente esercitata.
• Il ravvedimento operoso costituisce, in linea generale, una scelta volontaria con riconoscimento della violazione e non permette di chiedere successivamente la restituzione delle sanzioni versate, salvo errori formali essenziali e riconoscibili.
• Le modifiche normative che rendono tacito il rinnovo di un'opzione valgono, salvo espressa previsione contraria, solo per i periodi d'imposta indicati dalla norma e non per annualità precedenti.