Cassazione Civile, Ordinanza n. 01784/2025 del 24/01/2025

Esito

La controversia

L'amministrazione finanziaria aveva emesso avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2010 nei confronti di un'associazione sportiva dilettantistica, recuperando a tassazione Iva e Irap sulla base di fatture rinvenute presso clienti e sponsor della contribuente e di ulteriori operazioni di ricostruzione induttiva delle fatture mancanti, con conseguente superamento della soglia per il regime agevolato ex L. n. 398/1991. In primo e secondo grado l'atto era stato annullato perché ritenuto fondato su documentazione inutilizzabile, in assenza di preventiva autorizzazione del Pubblico Ministero, e perché privo di adeguata motivazione, non essendo state allegate né specificamente indicate le fatture poste a base della pretesa. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) violazione dell'art. 52 d.P.R. n. 633/1972, sostenendo che la preventiva autorizzazione del P.M. non era necessaria poiché le fatture erano state acquisite presso terzi e non presso la sede del contribuente; (2) violazione degli artt. 42 d.P.R. n. 600/1973 e 56 d.P.R. n. 633/1972, deducendo che l'avviso era sufficientemente motivato per relationem, trattandosi di documenti provenienti dalla stessa contribuente e comunque prodotti in giudizio; (3) violazione delle norme sulla motivazione della sentenza, assumendo che la parte relativa alle sanzioni fosse apparente e comunque obiter dictum. La contribuente ha resistito, eccependo anche l'inammissibilità di alcuni motivi.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha esaminato prioritariamente il secondo motivo e lo ha ritenuto infondato, affermando che l'avviso di accertamento era illegittimo per difetto di motivazione: l'atto richiamava un complesso di 129 fatture, ma l'amministrazione non aveva allegato le fatture rinvenute, non ne aveva riassunto il contenuto, non aveva indicato i clienti destinatari né i singoli importi, limitandosi a esporre l'ammontare complessivo. Secondo la Corte, benché le fatture fossero state emesse dalla stessa contribuente, la mancanza di indicazioni specifiche impediva di comprendere quali documenti fossero posti a base della pretesa, con conseguente menomazione del diritto di difesa. Ha inoltre ribadito che la carenza motivazionale dell'avviso non può essere sanata nel giudizio contenzioso, per la natura impugnatoria del processo tributario. Il rigetto del secondo motivo ha comportato l'assorbimento degli altri due. L'Agenzia è stata condannata al pagamento delle spese di legittimità. Non è stata applicata la doppia contribuzione, trattandosi di amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura dello Stato.

Norme richiamate

• art. 52 d.P.R. n. 633/1972

  La censura dell'Agenzia è stata rigettata per assorbimento; la Corte non ha accolto la tesi secondo cui l'autorizzazione del P.M. sarebbe stata necessaria solo per documenti reperiti presso la sede del contribuente, perché la decisione si è fondata sul difetto di motivazione dell'avviso.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento deve contenere una motivazione congrua e tale da consentire al contribuente di comprendere la pretesa; la sua mancanza comporta illegittimità dell'atto e non può essere colmata in giudizio dall'amministrazione.

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato in relazione all'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento Iva, secondo un'applicazione coerente con l'art. 42 d.P.R. n. 600/1973.

• art. 7 l. n. 212/2000

  Il documento richiamato nell'atto deve essere allegato solo se non già conosciuto integralmente e legalmente dal contribuente; tuttavia, se l'atto non consente di identificare i documenti utilizzati, la motivazione resta insufficiente.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Richiamato dal ricorrente per censurare l'apparenza della motivazione della sentenza impugnata, motivo poi assorbito.

• artt. 36 e 61 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamati dal ricorrente in relazione al vizio di motivazione della sentenza tributaria, ma la censura è rimasta assorbita.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato dal ricorrente a sostegno della doglianza sulla motivazione apparente, ma non esaminato nel merito per l'assorbimento.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  La Corte ha escluso l'applicazione dell'ulteriore contributo unificato perché la parte soccombente è un'amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato.

• L. n. 398/1991

  La soglia di accesso al regime fiscale agevolato per associazioni sportive dilettantistiche è richiamata come base del recupero a tassazione, ma la decisione non entra nel merito di questo profilo perché il ricorso è respinto per difetto di motivazione dell'atto.

Massime di principio

• In tema di avviso di accertamento, la motivazione è valida anche per relationem, ma soltanto se il contribuente sia messo in condizione di individuare con sufficiente precisione gli elementi fattuali e documentali posti a base della pretesa.
• Non basta che i documenti richiamati provengano dal contribuente: se l'atto non indica quali fatture siano state considerate, a quale cliente si riferiscano e per quali importi, la motivazione è insufficiente e il diritto di difesa risulta compromesso.
• La mancanza o insufficienza di motivazione dell'avviso di accertamento non può essere sanata dall'amministrazione nel successivo giudizio di impugnazione, per la natura impugnatoria del processo tributario.
• L'allegazione dei documenti richiamati nell'atto è necessaria solo quando si tratti di atti non già conosciuti legalmente e integralmente dal contribuente; tuttavia, tale principio non opera se la motivazione dell'atto resta comunque generica e non identificativa dei documenti utilizzati.

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