Sentenza del 22/01/2020 n. 132 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato unitariamente, ai sensi dell'art. 20 DPR n. 131/86, due conferimenti di rami d'azienda e la successiva scissione parziale (registro aprile 2015) come una cessione di ramo d'azienda imponibile con imposta proporzionale del 3% sul valore complessivo, determinando una pretesa di € 6.691.901. Le società hanno impugnato l'avviso deducendo che si trattava di operazioni interne di riorganizzazione di gruppo (doppio conferimento e scissione) e non di vendita a terzi, che la ricostruzione fattuale dell'Ufficio era errata e che la normativa modificata dalla Legge di Bilancio 2018 non poteva essere applicata retroattivamente.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha accolto l'appello incidentale delle società, confermando la sentenza di primo grado che aveva annullato l'avviso di liquidazione. Il Collegio ha ritenuto che, anche valutando unitariamente l'operazione, essa costituisce conferimenti e una scissione interna di gruppo e non una cessione di ramo d'azienda a terzi: dopo le operazioni le società restavano per il 99,88% in proprietà del medesimo gruppo, mancando trasferimento a terzi e trasferimento del complesso aziendale nella sua integrità. Per tali ragioni la pretesa impositiva è stata respinta e le spese di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• art. 20 DPR n. 131/1986

  La norma è stata centrale nella qualificazione dell'operazione: la CTR ha ritenuto che, secondo la corretta ricostruzione fattuale, le operazioni costituivano conferimenti e scissione interna e non una cessione di ramo d'azienda rilevante ai fini dell'imposta proporzionale.

• art. 1, comma 87, L. 27/12/2017 n. 205 (modifica art. 20 DPR 131/86)

  La questione della natura della modifica (innovativa vs interpretativa) è stata rilevata ma ritenuta non decisiva: la CTR ha deciso la causa sulla base della ricostruzione fattuale ex ante alla novellazione normativa.

• art. 1, comma 1084, L. 30/12/2018 n. 145

  Richiamata nel quadro del dibattito giurisprudenziale sulla natura della modifica normativa ma non applicata al caso concreto in quanto la decisione è stata presa con riferimento alla normativa previgente e alla ricostruzione fattuale.

• artt. 5 e 6 Direttiva n. 2008/7/CE

  Le società avevano eccepito violazione/errata applicazione della direttiva; tuttavia la CTR ha deciso la causa sul piano della qualificazione sostanziale dell'operazione interna, assorbendo tali questioni.

• art. 276 c.p.c.; art. 24, 11 e 111 Cost.; principio della 'ragione più liquida' (giurisprudenza)

  Il Collegio ha applicato il principio processuale della ragione più liquida per esaminare prima la questione ritenuta di più agevole soluzione (qualificazione dell'operazione ai fini dell'art. 20), consentendo di decidere il merito senza affrontare preliminarmente la questione sulla retroattività della norma.

• Sez. U, Sentenza n. 9936 del 08/05/2014 (giurisprudenza citata)

  Richiamata come riferimento giurisprudenziale sul potere di decidere la questione più semplice/pratica in via prioritaria.

Massime di principio

• Le operazioni interne a un gruppo finalizzate a una riorganizzazione (conferimenti e scissioni) non costituiscono automaticamente una cessione di ramo d'azienda: per la qualificazione come cessione è necessario dimostrare il trasferimento del complesso aziendale a un soggetto economico diverso e il trasferimento del diritto di godimento dell'azienda.
• Indicatori tipici di assenza di cessione a terzi: permanenza della proprietà nel medesimo gruppo dopo l'operazione, assenza di compratori terzi, coincidenza delle compagini/controlli, frammentarietà dell'azienda 'beneficiaria' rispetto ai rami conferiti.
• Per la determinazione dell'imposta di registro assume rilievo la situazione giuridica che l'atto configura e gli elementi documentalmente emersi in sede di registrazione; la ricostruzione fiscale che modifica la qualificazione giuridica deve essere supportata da elementi fattuali convincenti.
• La questione della retroattività di una novellazione normativa (innovativa vs interpretativa) può essere non determinante se il giudice decide il merito sulla base della corretta ricostruzione fattuale secondo la normativa previgente.
• In contenziosi complessi è possibile che il giudice decida la causa sulla questione di più agevole soluzione (principio della ragione più liquida), evitando di affrontare preliminarmente questioni di carattere costituzionale o di retroattività normativa.
• Per contrastare efficacemente una riqualificazione come cessione d'azienda il contribuente dovrebbe documentare: assenza di corrispettivi/terzi acquirenti, mantenimento della compagine proprietaria, estratti contabili e delibere che dimostrino finalità di riorganizzazione interna e la composizione effettiva dei rami trasferiti rispetto all'azienda beneficiaria.