Risoluzione n. 112 del 28/03/2008

Cessione di unità abitative esenti e pro rata Iva

La risoluzione affronta il trattamento Iva delle cessioni di fabbricati abitativi effettuate da imprese di costruzione dopo il decorso di quattro anni dall’ultimazione dei lavori. Il tema principale è se tali operazioni, pur essendo esenti da Iva, debbano concorrere alla formazione del pro rata di indetraibilità previsto dall’art. 19, comma 5, del DPR 633/72.

Quesito posto

L’istanza chiedeva se la cessione di immobili abitativi, eseguita da imprese di costruzione la cui ultimazione dei lavori risaliva a oltre quattro anni prima del 4 luglio 2006, dovesse concorrere a generare il pro rata di indetraibilità nell’anno della vendita. Il quesito era formulato dall’ALFA per conto di alcune imprese associate.

Tesi del contribuente

L’istante sosteneva che, alla luce dei chiarimenti della circolare n. 12/E del 1° marzo 2007 e in applicazione del principio di legittimo affidamento, alle imprese che cedono immobili abitativi in esenzione per decorso del quadriennio non dovrebbe applicarsi la disciplina del pro rata.

L’interpellante osservava inoltre che l’Iva di periodo resa indetraibile dal pro rata costituirebbe un costo improprio integralmente a carico dell’impresa, non trasferibile al cliente, il quale sopporta già l’imposta di registro sull’acquisto degli immobili.

Ammissibilità dell’istanza

L’Agenzia delle Entrate rileva preliminarmente che l’interpello è inammissibile. Ai sensi dell’art. 11, comma 1, della legge n. 212/2000 e dell’art. 1, commi 1, 2 e 3, del D.M. n. 209/2001, sono legittimati a proporre interpello il contribuente e i soggetti obbligati per legge a compiere adempimenti tributari per suo conto.

Sono esclusi i portatori di interessi collettivi, come associazioni sindacali di categoria e ordini professionali, salvo il caso in cui l’istanza riguardi la loro posizione fiscale diretta e non quella degli associati o iscritti.

Pur dichiarando l’inammissibilità, l’Agenzia decide comunque di esaminare la questione nel merito come attività di consulenza giuridica, senza gli effetti tipici dell’interpello ex art. 11, commi 2 e 3, della legge n. 212/2000.

Quadro normativo di riferimento

La risoluzione richiama le modifiche introdotte dal D.L. 4 luglio 2006, n. 223, convertito nella L. 4 agosto 2006, n. 248, che hanno inciso sul regime Iva delle compravendite immobiliari.

In particolare:

• l’art. 35, comma 8, ha sostituito il n. 8-bis) dell’art. 10 del DPR 633/72;
• è stata prevista l’esenzione Iva per le cessioni di fabbricati abitativi;
• resta esclusa dall’esenzione la cessione effettuata entro quattro anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell’intervento di recupero da parte di imprese di costruzione o di ristrutturazione.

Il comma 9 dell’art. 35 ha introdotto una norma transitoria limitata alla rettifica della detrazione Iva ex art. 19-bis2 del DPR 633/72 per i fabbricati abitativi posseduti da imprese costruttrici il cui termine quadriennale scadesse entro il 4 luglio 2006.

Chiarimenti già forniti con la circolare n. 12/E del 2007

L’Agenzia richiama la circolare 1° marzo 2007, n. 12/E, precisando che per gli immobili interessati dalla disciplina transitoria il diritto alla detrazione, determinato secondo la normativa previgente, deve considerarsi acquisito anche se successivamente al 4 luglio 2006 tali beni siano stati impiegati in operazioni esenti.

Tuttavia, l’Agenzia osserva che la normativa transitoria e i chiarimenti della circolare n. 12/E si limitano a escludere l’applicazione dell’art. 19-bis2, senza affermare alcuna esclusione dal calcolo dell’imposta detraibile mediante il pro rata generale.

Applicazione del pro rata generale

Secondo l’Agenzia, in assenza di una norma transitoria che disponga diversamente, alle imprese di costruzione che, per effetto delle modifiche legislative, svolgono anche operazioni esenti si applica l’art. 19, comma 5, del DPR 633/72.

La disposizione stabilisce che, per i contribuenti che esercitano sia attività con diritto alla detrazione sia attività esenti ai sensi dell’art. 10, il diritto alla detrazione spetta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni, con determinazione dell’ammontare detraibile mediante la percentuale di detrazione di cui all’art. 19-bis.

Ne consegue che la cessione di unità abitativa esente, effettuata dopo il decorso del quadriennio, concorre alla determinazione del pro rata di detraibilità nell’anno in cui avviene la vendita.

Applicazione separata dell’imposta ex art. 36

La risoluzione esamina anche la possibilità di limitare gli effetti del pro rata mediante l’opzione per l’applicazione separata dell’imposta prevista dall’art. 36 del DPR 633/72.

L’art. 36, comma 3, consente ai soggetti che esercitano più attività nell’ambito della stessa impresa di optare per l’applicazione separata dell’Iva, con comunicazione all’ufficio nella dichiarazione relativa all’anno precedente o nella dichiarazione di inizio attività.

Tuttavia, la disciplina — come chiarito anche dalla circolare n. 27/E del 4 agosto 2006 —:

• si applica anche a chi effettua sia locazioni esenti sia locazioni imponibili;
• non consente l’opzione alle imprese che svolgono congiuntamente cessioni di fabbricati in regime di esenzione e in regime di imponibilità Iva.

La ragione è che le cessioni di immobili, indipendentemente dal regime Iva applicabile, restano espressione di un’unica attività, identificata dallo stesso codice statistico.

Conclusione dell’Agenzia

Alla luce del quadro normativo vigente, l’Agenzia conclude che la cessione di un’unità abitativa effettuata dopo il decorso del quadriennio dall’ultimazione della costruzione, e quindi in regime di esenzione Iva, concorre alla determinazione del pro rata di detraibilità ai sensi dell’art. 19, comma 5, nell’anno della vendita.

Le Direzioni Regionali sono incaricate di vigilare affinché i principi espressi siano applicati in modo uniforme.