Cassazione Civile, Sentenza n. 28522/2023 del 12/10/2023

Esito

La controversia

Richiesta di rimborso IRES riferita all'anno 2008 per Euro 8.938.533,00: la ricorrente sosteneva che gli utili percepiti e riversati da una controllata francese (partecipante a un GIE relativo al progetto ATR 42) dovessero beneficiare dell'esclusione del 95% dalla base imponibile IRES ai sensi dell'art. 89 del Tuir (trattandosi, secondo la ricorrente, di dividendi esenti ai fini interni). La controversia verteva sulla applicabilità dell'art. 89 quando gli utili non hanno scontato imposizione in Francia in ragione della trasparenza fiscale del GIE, nonché sulla presunta violazione del diritto UE e della Costituzione per discriminazione rispetto a situazioni analoghe.

La decisione

Il ricorso per cassazione è stato rigettato. La Corte ha confermato che l'art. 89 Tuir non è applicabile nel caso di specie perché il GIE francese è soggetto a trasparenza: i risultati vengono imputati direttamente ai partecipanti e il GIE "n'est pas imposable en tant que tel", per cui manca la condizione richiesta dall'art. 89 (la totale indeducibilità nel paese estero dell'importo distribuito). La Corte ha inoltre rilevato che la norma mira a evitare la doppia imposizione e non a consentire una doppia non-imposizione; pertanto, ove l'ente erogatore non abbia tassato il reddito (per trasparenza), il reddito va assoggettato a tassazione in Italia (art. 3 Tuir). Le censure costituzionali e comunitarie (riferite agli artt. 49 e 63 TFUE e a principi costituzionali) sono state respinte: non sussiste discriminazione e la direttiva madre-figlia non si applica al GIE. Il ricorrente è condannato alle spese di giudizio e al contributo dovuto.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (Tuir) - art. 89

  L'art. 89 prevede l'esclusione parziale (95%) dei dividendi percepiti se ricorrono specifiche condizioni: tra le principali, che le remunerazioni percepite siano totalmente indeducibili nello Stato estero dell'erogante e che lo Stato consenta adeguato scambio di informazioni. La Corte ha interpretato la norma come finalizzata a evitare la doppia imposizione e non applicabile quando l'ente estero è trasparente e non è soggetto ad imposizione in capo all'entità erogante.

• D.P.R. n. 917/1986 (Tuir) - art. 44

  Riferimento alla qualificazione fiscale degli strumenti finanziari e all'assimilazione ai redditi di capitale; la Corte segnala che, in assenza della condizione di non-deducibilità a monte, taluni proventi non possono essere trattati come dividendi ai fini dell'art. 89 e concorrono interamente alla determinazione del reddito d'impresa.

• D.P.R. n. 917/1986 (Tuir) - art. 3

  Principio della tassazione dei residenti sul reddito ovunque prodotto: se manca imposizione a monte nello Stato estero, il reddito deve essere assoggettato a tassazione in Italia.

• D.P.R. n. 917/1986 (Tuir) - art. 163

  Richiamato come parte della disciplina interna che mira a evitare la doppia imposizione e nel contesto delle regole convenzionali; la Corte lo utilizza come argomento a supporto della nozione che la normativa interna offre rimedi contro la doppia imposizione.

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea (TFUE) - artt. 49 e 63

  Invocati dalla ricorrente per presunta violazione della libera circolazione di capitali e della libertà d'impresa. La Corte ha ritenuto che non ricorra una discriminazione comparabile e che la disciplina nazionale non violi tali principi quando applicata a situazioni in cui manca la tassazione a monte.

• Direttiva madre-figlia (cfr. art. 2 e allegato I)

  La Corte ha escluso l'applicabilità della direttiva al caso perché il GIE francese non rientra nelle forme soggettive previste (non è assoggettato come entità a imposte in quanto tale, essendo il risultato imputato ai membri).

• Ordinance francese n. 67-821 du 23 septembre 1967 (GIE)

  Riferimento alla natura giuridico-fiscale del Groupement d'Interêt Economique francese: il GIE è fiscalmente trasparente ("n'est pas imposable en tant que tel"), con conseguente imputazione dei risultati ai partecipanti, fatto decisivo per escludere l'art. 89.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 - art. 13, comma

  Norma richiamata per la liquidazione dei contributi dovuti in sede di cassazione (cd. doppio contributo).

Massime di principio

• L'art. 89 Tuir si applica soltanto se l'ente erogatore a monte è soggetto a imposizione nello Stato estero (o, alternativamente, i proventi sono totalmente indeducibili nello Stato estero): se l'entità estera è fiscalmente trasparente e non tassa a livello di entità, la condizione di applicabilità manca.
• La finalità della norma è evitare la doppia imposizione, non consentire l'esenzione quando non sussiste imposizione a monte (la norma non è strumento per ottenere una 'doppia non imposizione').
• I veicoli giuridici stranieri fiscalmente trasparenti (es. GIE) non rientrano automaticamente nelle tutele della direttiva madre-figlia: va verificata la soggettività passiva all'imposta dell'entità estera per l'applicabilità della disciplina comunitaria.
• Se i redditi prodotti all'estero non sono stati assoggettati ad imposizione nello Stato estero, lo Stato di residenza può tassare tali redditi secondo il proprio ordinamento (principio di tassazione mondiale dei residenti).
• Le doglianze di tipo costituzionale o comunitario richiedono la dimostrazione di una reale disparità di trattamento rispetto a situazioni analoghe interne; la mera richiesta di estensione del beneficio non riconosciuto non è sufficiente.
• In richieste di rimborso fiscale è essenziale che il contribuente fornisca una documentazione coerente e rigorosa: istanze frammentate o calcoli variabili possono indebolire la pretesa.