Cassazione Civile, Sentenza n. 36549/2021 del 25/11/2021

Esito

La controversia

Accertamento relativo all'anno d'imposta 2003: l'Agenzia contestava che fatture emesse da Vini Com s.r.l. fossero riconducibili a operazioni soggettivamente inesistenti e, pertanto, recuperava a tassazione IVA su cessioni all'esportazione (C 457.368,00) e negava la deducibilità dei costi (C 960.030,70) e la detraibilità dell'IVA (C 192.026,14). Il ricorso nasceva da una verifica della Guardia di finanza collegata al controllo sul fornitore Vini Com; la CTP aveva accolto il contribuente e la CTR aveva respinto l'appello dell'Agenzia. In cassazione l'Agenzia impugnava, in particolare, la decisione della CTR che aveva ritenuto irrilevanti le prove dell'Ufficio e, per alcuni profili, aveva ritenuto precluso un nuovo accertamento in ragione di un precedente giudicato relativo a diverso periodo d'imposta.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il terzo motivo di ricorso dell'Agenzia (assorbito il secondo), ritenendo: (i) erronea l'estensione del giudicato della CTP relativo al 2002 alle operazioni del 2003, posto che il giudicato tributario vincola solo per elementi costitutivi tendenzialmente stabili e non per fatti potenzialmente mutevoli; (ii) viziata la motivazione della CTR (motivazione apparente) per aver disatteso senza adeguata argomentazione il verbale dei verificatori e per avere genericamente dichiarato che la "copiosa documentazione" prodotta dal contribuente dimostrava la sua buona fede senza indicare quali documenti e perché. La sentenza impugnata è stata cassata nei punti indicati e la causa è rinviata alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione, per nuovo esame; la Corte ha disposto che la nuova formazione regoli anche le spese di cassazione.

Norme richiamate

• art. 8, d.l. 2 marzo 2012, n. 16 (conv. L. 26 aprile 2012, n. 44)

  "[N]ella determinazione dei redditi di cui all'articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale..."

  La Corte ricorda che la disciplina modifica la valutazione della deducibilità dei costi nelle fattispecie di operazioni soggettivamente inesistenti e si applica retroattivamente in bonam partem; non basta il solo coinvolgimento del cessionario nella frode per escludere la deducibilità, occorre verificare i requisiti di effettività, inerenza, certezza ecc.

• art. 2909 c.c.

  Richiamato in relazione al tema del giudicato: la Corte precisa i limiti di efficacia del giudicato tra periodi d'imposta diversi.

• art. 360, 366, 369 cod. proc. civ.

  Norme processuali invocate per i motivi di cassazione (vizi di motivazione, autosufficienza del ricorso, documentazione depositata), la Corte verifica la regolarità formale e la sufficienza dell'esposizione dei motivi.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato in relazione al difetto di motivazione: la sentenza di appello deve esporre le ragioni della decisione e indicare come sono stati valutati i documenti prodotti in giudizio.

• art. 2700 c.c.

  Il verbale dei verificatori (atto di pubblico ufficiale) è assistito da fede privilegiata per i fatti attestati, per cui la CTR non poteva semplicisticamente prescindere dalla valutazione del relativo contenuto senza argomentare.

• art. 54, comma 2, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Riferimento alla possibilità, anche per l'amministrazione, di fornire indizi idonei a integrare una presunzione semplice nella rettifica delle dichiarazioni IVA; utilizzato nel quadro dell'onere probatorio nelle operazioni soggettivamente inesistenti.

• artt. 32 e 33, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Indicano i poteri d'indagine dell'Amministrazione (es. indagini bancarie); la Corte sottolinea che l'Ufficio avrebbe potuto avvalersene tempestivamente quando vi erano grandi riprese a tassazione.

• Decisioni Corte di Giustizia (es. Gábor Tóth C-324/11; Bonik EOOD C-285/11; Mahagében kft C-80/11 e C-142/11)

  Richiamate in tema di onere della prova e principio europeo del contrasto alle frodi IVA; confermano la necessità di ancorare l'onere probatorio a elementi oggettivi e specifici.

• Giurisprudenza della Corte di cassazione citata

  Più sentenze della Cassazione sono richiamate per principi consolidati: limiti del giudicato tributario tra diversi periodi d'imposta; regole sull'onere della prova nelle operazioni soggettivamente inesistenti; motivazione apparente.

Massime di principio

• Il giudicato tributario relativo a un anno non vincola automaticamente gli altri anni: va valutato se l'elemento accertato sia tendenzialmente permanente o invece fatto mutevole che richiede autonomo accertamento per ciascun periodo d'imposta.
• Nelle contestazioni di operazioni "soggettivamente inesistenti" l'onere di prova primario spetta all'Amministrazione: deve dimostrare l'oggettiva fittizietà del fornitore e indizi specifici che il cessionario conosceva o avrebbe dovuto conoscere la frode (prova anche per presunzioni).
• Se l'Amministrazione assolva il proprio onere, grava sul contribuente provare la propria buona fede mediante idonea attività di diligence; la mera esibizione di contabilità, pagamenti o consegne non è in sé sempre decisiva.
• Per la deducibilità dei costi, dopo la riforma normativa del 2012, non è più sufficiente il solo coinvolgimento (anche consapevole) dell'acquirente: occorre verificare i requisiti ordinari di effettività, inerenza, certezza e competenza; la disciplina opera anche retroattivamente in favore del contribuente quando applicabile.
• I giudici d'appello devono motivare specificamente la valutazione delle prove (anche dei verbali dei verificatori): una motivazione generica che dichiari l'esistenza di "copiosa documentazione" senza specificare il valore probatorio è viziata e può determinare la cassazione.
• L'Amministrazione dovrebbe usare tempestivamente i poteri istruttori (es. indagini bancarie) quando emergono elementi indiziari rilevanti, soprattutto se l'operazione oggetto di contestazione si ripete su più annualità.