Ordinanza del 11/10/2018 n. 25218 - Corte di Cassazione

Accertamento tributario e oggetto della controversia

La controversia riguarda l’impugnazione, da parte della E. s.r.l., di un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2003, emesso ai fini IRPEG, IVA e IRAP. L’Ufficio aveva contestato maggiori ricavi a fronte di una perdita dichiarata, con particolare riferimento a:

• una presunta omessa fatturazione di parte del prezzo di vendita di un immobile, per euro 8.000;
• maggiori ricavi derivanti dalla presunta sottodichiarazione del prezzo di cessione di due immobili, desunta anche dal confronto tra il mutuo erogato agli acquirenti e il prezzo indicato negli atti di vendita;
• l’omessa imputazione a ricavi, nell’esercizio 2003, di euro 120.000 relativi a un immobile venduto nello stesso anno ma ancora contabilizzato tra le rimanenze finali.

La Commissione Tributaria Provinciale aveva parzialmente accolto il ricorso, annullando il recupero IVA di euro 8.000 e il recupero di maggiore importo relativo alla presunta sottofatturazione, ritenendo insufficienti gli elementi forniti dall’Amministrazione. La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia aveva confermato soltanto il recupero di euro 8.000 e annullato gli ulteriori recuperi.

Presunta sottodichiarazione del prezzo di cessione

La C.T.R. aveva ritenuto che la maggiore somma erogata dalla banca a titolo di mutuo rispetto al saldo ancora dovuto al venditore non fosse, da sola, sufficiente a dimostrare la sotto dichiarazione del prezzo. Secondo il giudice regionale, nella pratica commerciale sarebbe usuale che gli acquirenti ricorrano a prefinanziamenti bancari per versare anticipi al venditore, estinguendoli successivamente con il mutuo ipotecario.

L’Agenzia delle entrate ha censurato tale conclusione deducendo:

• la violazione degli artt. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600/1973, 54, comma 2, del d.P.R. n. 633/1972, nonché degli artt. 2697 e 2729 c.c.;
• l’insufficiente motivazione su un fatto decisivo, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.;
• l’omesso esame di ulteriori elementi indicati dall’Ufficio, tra cui le modalità di acquisto e pagamento, l’acconto quasi pari al valore dichiarato dell’immobile e la differenza tra il prezzo risultante dall’atto e il valore stimato dalla banca ai fini della garanzia del mutuo.

La Corte ritiene fondate entrambe le censure. La C.T.R. non aveva esaminato l’insieme degli elementi fattuali posti a fondamento dell’accertamento, limitandosi a valorizzare la possibile esistenza di prefinanziamenti e il risultato negativo del bilancio della società.

Nozione rigorosa di fatto notorio

La Corte ribadisce che il fatto notorio costituisce una deroga sia al principio dispositivo delle prove sia al principio del contraddittorio. Per tale ragione deve essere inteso in senso rigoroso, come un fatto acquisito alla conoscenza della collettività con un grado di certezza tale da risultare indubitabile e incontestabile.

Sono richiamati i precedenti di Cass. n. 5232/2008 e Cass. n. 6299/2014, secondo i quali non rientrano nella nozione di fatto notorio:

• le acquisizioni tecniche e specialistiche;
• gli elementi valutativi che richiedono cognizioni particolari;
• le nozioni che presuppongono l’accertamento di dati specifici;
• le conoscenze personali del giudice derivanti dalla trattazione di controversie analoghe, quando non siano universali.

La Corte esclude che la pratica commerciale descritta dalla C.T.R. possa essere considerata fatto notorio. La presunta usualità dei prefinanziamenti per il pagamento degli anticipi non presenta infatti il livello di certezza e universalità necessario per introdurre nel processo una circostanza non provata dalle parti e non sottoposta al contraddittorio. La motivazione della sentenza regionale risulta pertanto inadeguata anche sotto questo profilo.

Imputazione temporale dei ricavi immobiliari

Il terzo motivo riguarda il recupero di euro 120.000, corrispondenti al valore di un immobile ceduto nel 2003 ma ancora indicato dalla società tra le rimanenze finali dell’esercizio.

La C.T.R. aveva annullato il recupero ritenendo che l’Amministrazione, nel contestare l’omessa dichiarazione del ricavo, avrebbe dovuto contestualmente operare il decremento delle rimanenze finali. Secondo il giudice regionale, tale rettifica sarebbe stata necessaria per evitare una possibile doppia imposizione e per mantenere la corrispondenza tra capacità contributiva e imposizione fiscale.

La Corte considera errata tale impostazione. Ai sensi degli artt. 53, comma 1, lett. a), e 75, commi primo e secondo, del d.P.R. n. 917/1986, nel testo vigente ratione temporis, i corrispettivi delle cessioni immobiliari concorrono alla formazione del reddito imponibile come ricavi nell’esercizio in cui si verifica il trasferimento della proprietà. Nel caso concreto, il trasferimento era avvenuto nel 2003, mediante la stipula dell’atto di vendita.

Inderogabilità del principio di competenza

La Corte richiama i principi già affermati da Cass. n. 23725/2013 e Cass. n. 26665/2009, secondo cui le regole sull’imputazione temporale dei componenti di reddito sono inderogabili sia per il contribuente sia per l’Amministrazione finanziaria.

Ne consegue che il recupero a tassazione dei ricavi nell’esercizio di competenza non può essere impedito dal fatto che gli stessi ricavi siano stati dichiarati in un esercizio diverso. La contabilizzazione errata in un periodo successivo non rende fiscalmente neutrale la violazione né impedisce la rettifica dell’esercizio corretto.

Esclusione della doppia imposizione nel caso concreto

La Corte respinge anche la tesi secondo cui il recupero del ricavo nel 2003, senza contestuale diminuzione delle rimanenze finali, avrebbe determinato una doppia imposizione.

L’immobile era stato illegittimamente mantenuto tra le rimanenze finali nonostante la vendita. Tale iscrizione aveva consentito alla società di utilizzare il valore dell’immobile come esistenza iniziale nell’esercizio successivo. Pertanto, la violazione contabile non era fiscalmente neutrale e aveva prodotto un possibile vantaggio per la contribuente.

La corretta applicazione delle regole di competenza imponeva quindi l’imputazione del ricavo all’esercizio 2003, senza che la contabilizzazione dello stesso bene tra le rimanenze potesse neutralizzare il recupero.

Decisione della Corte

La Corte accoglie il ricorso dell’Agenzia delle entrate, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in diversa composizione.

Il giudice del rinvio dovrà:

• riesaminare la presunta sottofatturazione valutando tutti gli elementi indiziari allegati dall’Amministrazione;
• non qualificare come fatto notorio la mera asserita usualità di una pratica commerciale priva dei requisiti di certezza e incontestabilità;
• applicare il principio secondo cui i ricavi immobiliari devono essere imputati all’esercizio in cui avviene il trasferimento della proprietà;
• provvedere anche alla regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.