Ordinanza del 11/10/2018 n. 25217 - Corte di Cassazione

Deducibilità dei costi per prestazioni di servizi

La controversia riguarda l’avviso di accertamento emesso nei confronti di Toscana Country s.r.l. per l’anno d’imposta 2003, ai fini IVA, IRPEG e IRAP. L’Amministrazione finanziaria aveva disconosciuto alcuni costi ritenuti non documentati e recuperato a tassazione ricavi non dichiarati.

La società contestava, tra l’altro, il mancato riconoscimento dei costi derivanti da un contratto di prestazioni di servizi stipulato con un’altra società appartenente allo stesso gruppo. Il contratto aveva ad oggetto l’utilizzo esclusivo di un immobile, indicato nel provvedimento come "(------)".

La Commissione Tributaria Regionale del Lazio aveva ritenuto che la mera esistenza del contratto non fosse sufficiente a dimostrare l’effettività e la deducibilità del costo, reputando necessaria la produzione di fatture o di altri documenti contabili attestanti i pagamenti.

La Corte di cassazione ha ritenuto fondate le censure della società, richiamando l’art. 75 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, applicabile ratione temporis. Tale disposizione stabilisce che:

• i componenti positivi e negativi concorrono alla formazione del reddito nell’esercizio di competenza;
• i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti e le relative spese si considerano sostenute alla data di ultimazione delle prestazioni;
• il momento della fatturazione e quello dell’effettivo pagamento non determinano l’imputazione temporale del costo.

Secondo la giurisprudenza richiamata, il principio di competenza economica è inderogabile sia per il contribuente sia per l’Amministrazione finanziaria. Il costo deve quindi essere imputato all’esercizio in corso quando la prestazione è ultimata, indipendentemente dalla data della fattura o del pagamento del corrispettivo.

La Corte ha pertanto censurato la decisione regionale nella parte in cui aveva negato la deducibilità del corrispettivo per la mancata prova dei pagamenti mediante fatture o altri documenti contabili, senza considerare ulteriori elementi prospettati dalla società.

Elementi probatori da valutare

La società aveva dedotto che la Commissione regionale non aveva esaminato alcuni fatti ritenuti decisivi per dimostrare l’effettività dell’operazione e del relativo costo, tra cui:

• l’avvenuta contabilizzazione del costo nel bilancio;
• l’emissione della fattura in un momento successivo;
• il rilevante interesse commerciale all’utilizzo esclusivo dell’immobile;
• l’iscrizione, da parte della società proprietaria, dell’intero corrispettivo tra i ricavi della medesima annualità.

La Corte ha ritenuto che tali elementi non potessero essere ignorati e che la motivazione della sentenza regionale fosse insufficiente, poiché aveva concentrato la valutazione esclusivamente sull’assenza di fatture o documenti relativi ai pagamenti.

Accertamento analitico-induttivo e antieconomicità

La società aveva inoltre contestato la legittimità dell’accertamento analitico-induttivo con cui erano stati rideterminati maggiori ricavi. La Commissione regionale aveva ritenuto sufficiente, quale presunzione semplice, l’antieconomicità di una singola operazione, ossia del contratto relativo all’utilizzo esclusivo dell’immobile, caratterizzato da costi elevati a fronte di ricavi dichiarati contenuti.

La Corte ha richiamato l’art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 e, per l’IVA, l’art. 54, commi 2 e 3, del d.P.R. n. 633 del 1972. L’accertamento analitico-induttivo è possibile anche in presenza di una contabilità formalmente regolare, ma soltanto quando essa risulti intrinsecamente inattendibile sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti.

In particolare, l’Amministrazione può desumere induttivamente il reddito o i ricavi dalle incongruenze tra quanto dichiarato e quanto risulta dalle concrete condizioni di esercizio dell’attività. In tal caso, il contribuente ha l’onere di fornire la prova contraria e di dimostrare la correttezza delle dichiarazioni.

Tuttavia, secondo la Corte, l’antieconomicità di una singola operazione non può essere isolata dal complessivo contesto contabile e gestionale della società e, da sola, non è sufficiente a fondare la rettifica. Il giudice regionale avrebbe dovuto esaminare l’intera situazione economica e finanziaria della contribuente.

Valutazione della situazione complessiva della società

La società aveva evidenziato di aver chiuso l’esercizio in attivo e che l’ammontare complessivo dei ricavi dichiarati era incompatibile con l’asserita antieconomicità generale della gestione.

La Commissione regionale non aveva adeguatamente considerato tali elementi, né gli altri dati dai quali emergeva una situazione finanziaria complessivamente positiva. L’omessa valutazione di questi fatti ha determinato l’accoglimento anche del quinto motivo di ricorso, relativo all’omessa o insufficiente motivazione.

Giudicato interno sulle perdite fiscali pregresse

Con il primo motivo, proposto in via subordinata, la società aveva dedotto l’esistenza di un giudicato interno sul capo della sentenza di primo grado che le aveva riconosciuto il diritto a utilizzare le perdite fiscali pregresse ai fini della determinazione dell’IRPEG.

La società sosteneva che l’Agenzia delle entrate, pur risultando soccombente su tale punto, non avesse proposto uno specifico e tempestivo motivo di impugnazione. Di conseguenza, qualora fossero state confermate le riprese fiscali, chiedeva lo scomputo delle perdite pregresse dal maggior reddito imponibile accertato.

La Corte non ha esaminato direttamente il motivo, ritenendo che l’accoglimento degli altri motivi imponesse il rinvio. Ha demandato al giudice del rinvio la verifica dell’esistenza e della rilevanza del dedotto giudicato interno.

Esito del giudizio

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso della società, ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio e ha rinviato la causa alla medesima Commissione, in diversa composizione.

Il giudice del rinvio dovrà:

• riesaminare la deducibilità dei costi relativi al contratto di servizi alla luce del principio di competenza economica;
• valutare tutti gli elementi probatori relativi all’effettività e alla contabilizzazione del costo, senza attribuire rilievo decisivo al solo momento del pagamento;
• verificare la legittimità dell’accertamento analitico-induttivo considerando il complesso della contabilità e della situazione economico-finanziaria della società;
• accertare l’eventuale esistenza e rilevanza del giudicato interno relativo alle perdite fiscali pregresse;
• provvedere alla regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.

La decisione è stata assunta a Roma il 17 gennaio 2018 e depositata in cancelleria l’11 ottobre 2018. Sono richiamati, tra gli altri, i precedenti della Corte di cassazione n. 24474 del 17 novembre 2006, n. 16253 del 23 luglio 2007, n. 24055 del 13 novembre 2009, n. 3497 del 2011, n. 9096 del 2012, n. 27296 del 2014, n. 11311 del 2016, n. 20060 del 24 settembre 2014 e l’ordinanza n. 26036 del 30 dicembre 2015.