Sentenza del 20/05/2015 n. 10337 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava l'impugnazione di un avviso di accertamento ICI relativo all'anno 2004 e a due immobili: una casa del custode e una casa per ferie. La Congregazione sosteneva di avere diritto all'esenzione prevista dal D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i), sia per il requisito soggettivo, derivante dalla natura di ente ecclesiastico, sia per il requisito oggettivo, ritenendo che gli immobili fossero destinati a finalità religiose, sociali e non commerciali. Il Comune contestava invece che l'attività ricettiva, svolta dietro pagamento di rette giornaliere e senza verifica dello stato di bisogno degli ospiti, avesse natura commerciale. Il ricorso per cassazione denunciava la violazione della disciplina sull'esenzione e l'erronea valutazione della natura non commerciale dell'attività.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso del Comune, ritenendo errata e incongruamente motivata la decisione della Commissione tributaria regionale, che aveva riconosciuto l'esenzione sulla base del collegamento dell'attività ricettiva con finalità religiose. L'esenzione ICI richiede non solo la natura ecclesiastica dell'ente, ma anche che l'immobile sia utilizzato esclusivamente per attività esenti e che tali attività siano svolte concretamente con modalità non commerciali. La destinazione degli eventuali utili a finalità religiose o sociali non elimina il carattere commerciale dell'attività. La successiva normativa estensiva non poteva applicarsi retroattivamente all'anno 2004. Quanto alla casa del custode, la mancata specifica impugnazione da parte della Congregazione ha determinato il giudicato sul diniego dell'esenzione; inoltre, essendo funzionale all'attività ricettiva, essa ne segue la sorte. La sentenza è stata cassata con rinvio ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. i)

  Esenzione ICI per gli immobili utilizzati dagli enti non commerciali esclusivamente per lo svolgimento di determinate attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché di attività di religione o culto.

  L'esenzione richiede la compresenza del requisito soggettivo dell'ente non commerciale e del requisito oggettivo dell'uso esclusivo dell'immobile per attività concretamente non commerciali. La natura religiosa dell'ente non è sufficiente.

• Legge 20 maggio 1985, n. 222, art. 16, lett. a)

  Attività di religione o di culto.

  La norma individua le attività qualificabili come religiose o di culto; l'esenzione non si estende automaticamente alle attività ulteriori svolte dall'ente ecclesiastico, se esercitate con modalità commerciali.

• D.Lgs. 4 dicembre 1997, n. 460, art. 6, e D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 111-bis

  Perdita della qualifica di ente non commerciale in caso di esercizio prevalente di attività commerciale, con esclusione degli enti ecclesiastici dagli effetti sulla qualifica soggettiva.

  L'eventuale esclusione degli enti ecclesiastici dalla perdita della qualifica di ente non commerciale incide sul requisito soggettivo, ma non elimina la necessità che l'attività svolta nell'immobile abbia concretamente natura non commerciale.

• D.L. 30 settembre 2005, n. 203, art. 7, comma 2-bis, come modificato dalla normativa successiva

  Attività che non abbiano esclusivamente natura commerciale.

  Le modifiche che hanno ampliato l'ambito dell'esenzione sono state considerate innovative e non interpretative; pertanto non sono applicabili retroattivamente all'ICI relativa all'anno 2004.

• Legge 25 marzo 1985, n. 121, art. 7

  Ai fini tributari, gli enti ecclesiastici aventi fine di religione o culto sono equiparati agli enti aventi finalità di beneficenza o istruzione, senza che ciò comporti l'esenzione per immobili destinati ad attività oggettivamente commerciali.

Massime di principio

• Per ottenere un'esenzione fiscale immobiliare non basta dimostrare che il proprietario è un ente ecclesiastico o non commerciale: occorre provare anche che l'immobile sia utilizzato esclusivamente per un'attività agevolata e che tale attività sia svolta concretamente senza modalità commerciali.
• Il pagamento di rette o corrispettivi, soprattutto se non collegati allo stato di bisogno degli utenti e applicati secondo logiche di mercato, costituisce un forte indice della natura commerciale dell'attività.
• La destinazione degli eventuali ricavi o utili a finalità religiose, sociali o solidaristiche non cancella il carattere commerciale dell'attività da cui tali ricavi derivano.
• La natura dell'attività deve essere valutata in concreto, considerando modalità di accesso, prezzi, organizzazione, destinatari del servizio, concorrenza sul mercato e condizioni economiche applicate.
• Le agevolazioni introdotte o ampliate da norme successive non si applicano automaticamente a periodi d'imposta anteriori, quando la giurisprudenza ne riconosce il carattere innovativo anziché interpretativo.
• L'onere di provare tutti i presupposti dell'esenzione grava sul contribuente che la invoca; documenti o qualificazioni formali dell'attività non sono sufficienti se la gestione concreta dimostra un esercizio commerciale.
• Gli immobili accessori o funzionali a un'attività commerciale, come una casa del custode direttamente collegata a una struttura ricettiva, possono seguire il regime fiscale dell'attività principale.
• La mancata impugnazione specifica di una statuizione sfavorevole può determinare la formazione del giudicato su quel punto, impedendone la successiva contestazione.