Corte di giustizia, Sentenza C-20/16

Deducibilità dei contributi previdenziali transfrontalieri e libera circolazione dei lavoratori

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Bundesfinanzhof in materia di imposta sul reddito e di trattamento fiscale dei contributi previdenziali e sanitari trattenuti sul salario percepito in Francia da una contribuente residente in Germania. Il tema centrale è la compatibilità con l’articolo 45 TFUE della disciplina tedesca che nega la deduzione di tali contributi nello Stato di residenza quando il salario estero è esente in Germania ma rileva per la riserva di progressività.

Fatti e procedimento principale

I coniugi Bechtel, residenti in Germania, erano tassati congiuntamente per gli anni 2005 e 2006. Il sig. Bechtel lavorava in Germania, mentre la sig.ra Bechtel lavorava come dipendente pubblica nell’amministrazione tributaria francese e percepiva in Francia il relativo stipendio, sul quale venivano trattenuti diversi contributi: ritenute alla fonte, contributi pensionistici, contributi a mutuelle, assicurazione invalidità e superstiti, assicurazione malattia e pensione integrativa.

L’amministrazione tributaria tedesca aveva escluso lo stipendio della sig.ra Bechtel dalla base imponibile in forza della convenzione franco-tedesca contro le doppie imposizioni, ma lo aveva considerato per determinare l’aliquota d’imposta speciale applicabile agli altri redditi, secondo il meccanismo della riserva di progressività di cui all’articolo 32b EStG del 2002. I ricorrenti sostenevano che i contributi previdenziali trattenuti in Francia dovessero essere dedotti almeno in tale contesto.

Normativa nazionale e convenzionale rilevante

Il giudice di rinvio ha descritto la disciplina tedesca dell’imposta sul reddito, in particolare:

• l’articolo 10 EStG del 2002, che consente la deduzione di alcune spese straordinarie, tra cui contributi previdenziali e assicurativi;
• l’articolo 10, paragrafo 2, punto 1, che esclude la deduzione se le spese hanno un nesso economico diretto con entrate esenti;
• l’articolo 32b EStG, che disciplina la riserva di progressività per i redditi esteri esenti ma rilevanti per l’aliquota.

La convenzione franco-tedesca, in particolare gli articoli 14 e 20, attribuiva alla Francia il potere impositivo sullo stipendio della ricorrente e consentiva alla Germania di tenerne conto solo per determinare l’aliquota applicabile agli altri redditi.

Questioni pregiudiziali

Il Bundesfinanzhof chiedeva sostanzialmente se l’articolo 45 TFUE osti a una normativa nazionale che:

• impedisce a un residente di dedurre in Germania contributi pensionistici e sanitari trattenuti in Francia da un salario lì percepito;
• prevede tale diniego anche se contributi analoghi versati nello Stato di residenza sarebbero deducibili;
• renda irrilevante il fatto che quei contributi siano stati, o avrebbero potuto essere, presi in considerazione fiscalmente nello Stato di impiego.

Ragionamento della Corte: applicabilità dell’articolo 45 TFUE

La Corte ha anzitutto escluso che la situazione rientrasse nell’articolo 18 TFUE, poiché il principio di non discriminazione trova applicazione specifica nell’articolo 45 TFUE per la libera circolazione dei lavoratori.

Ha poi affermato che la sig.ra Bechtel rientra nella nozione di lavoratore ai sensi dell’articolo 45 TFUE, nonostante il suo impiego presso un’amministrazione pubblica, poiché l’eccezione dell’articolo 45, paragrafo 4, TFUE riguarda soltanto l’accesso a determinati impieghi pubblici e non priva i lavoratori già assunti della protezione della libera circolazione.

Esistenza di una restrizione

Secondo la Corte, il diniego di deduzione dei contributi previdenziali e sanitari trattenuti in Francia comportava un trattamento sfavorevole rispetto alla situazione di un contribuente residente che percepisca redditi nello Stato di residenza e versi contributi analoghi lì. Tale trattamento aumentava la base imponibile e, per effetto della progressività, anche l’aliquota applicabile agli altri redditi.

La Corte ha rilevato che la norma tedesca, pur formulata in modo generale, colpiva in particolare i lavoratori migranti che percepiscono redditi in un altro Stato membro. Ne è derivata una restrizione alla libera circolazione dei lavoratori, idonea a dissuadere dall’esercitare o proseguire un’attività in un altro Stato membro.

Giustificazioni respinte

La Germania invocava due giustificazioni: la ripartizione equilibrata del potere impositivo e la coerenza del sistema fiscale.

Sulla ripartizione del potere impositivo, la Corte ha osservato che la Germania aveva liberamente accettato, nella convenzione franco-tedesca, di rinunciare alla tassazione dello stipendio francese della ricorrente, conservando però il potere di prendere in considerazione tali redditi per la progressività. Questa ripartizione non poteva essere usata per negare al contribuente le deduzioni personali e familiari collegate alla sua situazione. La concessione della deduzione dei contributi non avrebbe alterato la ripartizione convenzionale della competenza fiscale.

Quanto alla coerenza fiscale, la Corte ha ritenuto inesistente un nesso diretto tra il beneficio fiscale richiesto e una specifica compensazione fiscale tale da giustificare il diniego. Il fatto che i redditi francesi siano esenti in Germania non consente di rifiutare la deduzione dei contributi connessi, poiché il metodo dell’esenzione con riserva di progressività non dipende dalla limitazione delle agevolazioni alle sole spese collegate ai redditi tassati in Germania.

Decisione

La Corte ha quindi dichiarato che l’articolo 45 TFUE osta a una normativa di uno Stato membro che impedisce a un contribuente residente, impiegato presso l’amministrazione pubblica di un altro Stato membro, di dedurre dalla base imponibile nel proprio Stato di residenza i contributi versati a un regime pensionistico e di assicurazione malattia trattenuti sullo stipendio nello Stato di impiego, quando il salario è esente nello Stato di residenza in forza della convenzione contro le doppie imposizioni e rileva solo per aumentare l’aliquota applicabile agli altri redditi.

Principio affermato

In una situazione in cui un residente percepisce redditi da lavoro in un altro Stato membro, redditi che nello Stato di residenza sono esenti ma rilevano per la progressione, la deduzione dei contributi previdenziali e sanitari trattenuti nello Stato di impiego non può essere negata se ciò comporta un trattamento deteriore rispetto a un lavoratore in situazione comparabile che versi contributi nello Stato di residenza. Tale differenza costituisce una restrizione vietata dall’articolo 45 TFUE, non giustificata dai motivi addotti.