Sentenza del 18/08/2020 n. 861 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

I contribuenti avevano conferito immobili italiani a una società di diritto inglese (B. Ltd) e il notaio aveva registrato l'atto applicando l'imposta di registro in misura fissa ai sensi della Nota IV all'art. 4 della Tariffa del d.P.R. 131/1986. L'Ufficio riteneva che la società avesse solo una sede formale in UK e che l'operazione fosse finalizzata esclusivamente ad ottenere un vantaggio fiscale (esterovestizione), pertanto notificava avvisi di liquidazione per recupero dell'imposta di registro in misura proporzionale e successiva rettifica del valore degli immobili dichiarati. I contribuenti contestavano la pretesa fiscale, la rettifica dei valori e vari profili di nullità/violazioni procedurali.

La decisione

In primo grado la CTP di Ferrara aveva accolto i ricorsi dei contribuenti. In appello la Commissione Regionale ha parzialmente accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha respinto gli appelli incidentali dei contribuenti. La Commissione ha ritenuto che, alla luce degli elementi istruttori, la sede della società inglese fosse meramente formale e che l'oggetto reale e il centro effettivo degli interessi fossero in Italia, configurando esterovestizione; di conseguenza ha convalidato l'avviso di liquidazione iniziale (maggior imposta di registro complementare per euro 102.088,00) e ha in parte confermato la rettifica dei valori immobiliari rideterminando però al ribasso i valori assegnati ai terreni agricoli di Rovigo (da euro 101.683 a euro 68.525 e da euro 640.122 a euro 431.387). Ha condannato i contribuenti al pagamento delle spese di giudizio a favore dell'Ufficio per euro 5.000,00 oltre oneri di legge.

Norme richiamate

• Nota IV all'art. 4 della Tariffa, parte I, allegata al d.P.R. n. 131/1986 (Testo Unico dell'Imposta di Registro)

  Gli atti di cui alla lettera a) sono soggetti all'imposta nella misura fissa di euro 200,00 se la società destinataria del conferimento ha la sede legale o amministrativa in altro Stato membro dell'Unione europea

  L'agevolazione si applica non soltanto in base alla sede formale della società ma richiede la sussistenza di una sede effettiva/operatività all'estero; in presenza di indizi di esterovestizione l'Ufficio può negare il regime in misura fissa e tassare l'atto in modo proporzionale.

• Art. 4 della Tabella (Atti propri delle società) allegata al d.P.R. 131/1986

  Definisce le fattispecie societarie soggette a particolari regimi di imposta di registro; la Commissione ha interpretato la norma tenendo conto della sostanza economica dell'operazione.

• Art. 20 del d.P.R. 131/1986 (interpretazione dell'atto)

  modificato dalla legge n. 205/2017, comma 87

  La norma come interpretata dalla legge 2018 mira a far prevalere la natura e gli effetti giuridici dell'atto anche se difformi dalla forma apparente; nel caso in esame la Commissione ha ritenuto tuttavia che la questione sia riconducibile all'esterovestizione e alla verifica sostanziale della sede effettiva.

• Art. 73, comma 3, del T.U.I.R.

  Richiamato per il principio secondo cui la residenza (o sede dell'amministrazione) determina la qualifica di società residente: è utile per individuare la soggettività fiscale effettiva, a supporto della nozione di esterovestizione.

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea (TFUE), artt. 49-55

  I principi di libertà di stabilimento e circolazione dei capitali non tutelano comportamenti artificiosi; l'abuso del diritto di stabilimento (esterovestizione) può essere disconosciuto se la scelta della sede risponde solo a finalità fiscali elusive.

• Giurisprudenza della Cassazione (es. Cass. civ. sez. V, 21/06/2019 n. 16697; Cass. 7/2/2013 n. 2869)

  Consolidano il principio che per accertare la fittizietà della residenza o sede estera non è necessario provare ragioni economiche diverse dalla convenienza fiscale: conta verificare se la localizzazione sia reale o meramente formale.

Massime di principio

• Il principio di contrasto all'esterovestizione societaria è di portata generale nel diritto tributario e si applica anche alle imposte indirette (es. imposta di registro): la mera sede formale all'estero non garantisce automaticamente agevolazioni fiscali.
• Per ottenere agevolazioni legate alla sede estera (es. Nota IV art.4 TUR) il contribuente ha l'onere di dimostrare che la società estera ha una sede effettiva e svolge un'attività economica reale e autonoma nel Paese estero, non limitata alla domiciliazione formale.
• Gli indici che possono far ritenere sussistente l'esterovestizione includono: domiciliazione presso studi che ospitano centinaia di società, amministratori con ruoli identici in molte società, assenza di attività economica concreta all'estero, mantenimento dell'uso dei beni da parte dei conferenti (diritto di abitazione), pagamento di debiti/gestione da parte dei conferenti, mancanza di flussi finanziari verso la società estera.
• La verifica dell'amministrazione fiscale è fondata su elementi indiziari e sull'esame della sostanza economica dell'operazione (luogo di direzione, gestione, luogo in cui si svolgono le attività connesse agli immobili): non è necessario provare una simulazione contrattuale, bensì l'assenza di un effettivo trasferimento della residenza/attività all'estero.
• In caso di disconoscimento dell'agevolazione, l'Ufficio può liquidare l'imposta in misura proporzionale e procedere alla rettifica dei valori; il giudice può confermare l'accertamento se ritiene comprovata l'esterovestizione sulla base degli elementi.
• Sul piano processuale: l'appello cumulativo dell'Amministrazione è ammissibile quando sussiste identità della questione di diritto; per i tributi non armonizzati (es. registro) l'assenza di un contraddittorio preventivo non invalida automaticamente l'atto se il contribuente ha potuto sviluppare le difese in giudizio.
• Quando si intende strutturare operazioni tramite società estere per motivi economici, è fondamentale documentare: presenza di sede e personale effettivi all'estero, attività operative e decisioni gestionali svolte fuori dal territorio italiano, flussi finanziari coerenti e motivazioni economiche non meramente fiscali.