Cassazione Civile, Ordinanza n. 01617/2023 del 19/01/2023

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale relativa all'anno d'imposta 2005, l'ufficio aveva emesso un avviso di accertamento nei confronti di una società di costruzioni, contestando: l'occultamento di costi reali per mancata redazione ed esibizione dei prospetti delle opere ultrannuali ex art. 93, comma 6, TUIR; la sottofatturazione di compravendite immobiliari; la sottostima dei corrispettivi anche rispetto ai valori OMI e agli importi dei mutui erogati agli acquirenti; l'emissione di note di credito che l'ufficio riteneva artificiose; l'omessa contabilizzazione di ricavi per euro 8.700. La C.T.R. aveva confermato l'annullamento dell'atto ritenendo insussistente il quadro probatorio dell'Amministrazione e considerando giustificate le note di credito. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia ha dedotto: extrapetizione e omessa pronuncia per avere il giudice d'appello annullato integralmente l'avviso nonostante la mancata contestazione, in primo grado, del rilievo sui prospetti ex art. 93 TUIR e nonostante l'omessa pronuncia sull'omessa contabilizzazione di euro 8.700; violazione delle norme sulle prove acquisite in verifica, sostenendo l'inutilizzabilità di documenti e argomenti introdotti dalla contribuente sulle note di credito; violazione dell'art. 26 d.P.R. 633/1972, assumendo che le note di credito non fossero utilizzabili per la sopravvenuta riduzione dell'aliquota IVA e che al più spettasse un rimborso; violazione degli artt. 2697 e 2730 c.c. per difetto di prova della restituzione di somme agli acquirenti; violazione delle norme sull'accertamento analitico-induttivo e sull'onere della prova, sostenendo che l'ufficio aveva fornito un compendio indiziario sufficiente e che spettava alla società fornire prova contraria.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo solo in parte e il terzo motivo, ha dichiarato inammissibili il secondo e il quinto, e assorbito il quarto. In particolare ha escluso che la mancata allegazione/esibizione dei prospetti di cui all'art. 93, comma 6, TUIR consentisse di recuperare automaticamente la variazione in diminuzione, perché tale rilievo non risultava oggetto dell'avviso; ha poi ritenuto insussistente l'omessa pronuncia sulla questione dei prospetti, poiché il giudice d'appello l'aveva presupposta come elemento del quadro indiziario. Ha invece ravvisato omessa pronuncia sulla ripresa di euro 8.700, perché la questione era stata devoluta con l'appello erariale ma non esaminata. Ha respinto la censura di novità relativa all'art. 32 d.P.R. 600/1973, poiché formulata per la prima volta in cassazione. Sul tema delle note di credito ha affermato che l'art. 26 d.P.R. 633/1972 si applica solo a variazioni riferite a una specifica operazione imponibile e, quando la variazione dipenda da accordo tra le parti o da mutamento successivo, la nota può essere emessa solo entro l'anno dalla fattura; perciò la C.T.R. avrebbe dovuto verificare se le note fossero state emesse entro tale termine. Il quarto motivo è rimasto assorbito. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Taranto, in diversa composizione, per l'esame del motivo rimasto pretermesso e per l'applicazione dei principi affermati, anche sulle spese.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  il giudice non deve pronunciare oltre i limiti delle domande e deve esaminare le questioni devolute; la censura di omessa pronuncia è fondata solo se la questione era effettivamente devoluta e non esaminata.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  sono stati dedotti vizi di violazione di legge e di nullità della sentenza; la Corte ha distinto tra censure ammissibili e richieste di riesame del merito.

• art. 93, comma 6, TUIR

  la mancata allegazione/esibizione dei prospetti delle opere ultrannuali può rilevare ai fini dell'accertamento, ma non consente di recuperare automaticamente una variazione in diminuzione se tale recupero non è stato specificamente contestato nell'avviso.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  la questione dell'inutilizzabilità della documentazione non prodotta in verifica è inammissibile se sollevata per la prima volta in cassazione.

• art. 26 d.P.R. n. 633/1972

  le variazioni dell'imponibile o dell'imposta sono ammissibili solo per eventi successivi o inesattezze che incidano sulla specifica operazione imponibile; quando il mutamento interviene per accordo tra le parti o per sopravvenienze, la nota di variazione è utilizzabile solo entro l'anno dalla fattura, altrimenti resta il rimborso.

• art. 2697 c.c.

  il contribuente o l'ufficio, a seconda della posizione processuale e del tipo di contestazione, devono assolvere l'onere probatorio secondo il riparto applicabile; in sede di legittimità non è consentita una rivalutazione del materiale istruttorio.

• art. 2730 c.c.

  la dichiarazione della parte può avere valore confessorio se contiene l'ammissione di fatti sfavorevoli; nel caso concreto la censura è stata assorbita.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  la motivazione della sentenza tributaria deve consentire di comprendere il percorso logico-giuridico seguito dal giudice.

• art. 39, comma 1, lett. d), e comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato in tema di accertamento analitico-induttivo fondato su presunzioni e inattendibilità della contabilità.

• art. 2700 c.c.

  richiamato dalla ricorrente in tema di efficacia probatoria degli atti pubblici e dei verbali di verifica.

• art. 2709 c.c.

  richiamato in tema di efficacia probatoria delle scritture contabili dell'imprenditore.

• artt. 2727 ss. c.c.

  richiamati in tema di presunzioni semplici e prova indiziaria nell'accertamento fiscale.

• d.P.R. n. 633/1972

  richiamato anche in generale per la disciplina IVA delle variazioni d'imponibile e d'imposta.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la censura di omessa pronuncia ricorre solo se la questione era effettivamente devoluta al giudice e non è stata esaminata; se il tema è stato solo presupposto nella motivazione, non vi è nullità della sentenza.
• La mancata allegazione o esibizione di documenti contabili in verifica può incidere sulla valutazione dell'attendibilità della contabilità, ma non determina di per sé il recupero automatico di un rilievo fiscale se tale specifica pretesa non è contenuta nell'avviso di accertamento.
• Le variazioni in diminuzione IVA ex art. 26 d.P.R. 633/1972 sono ammissibili solo quando incidano su una determinata operazione imponibile e, se derivano da un mutamento successivo o da accordo tra le parti, la nota di variazione è utilizzabile entro il termine annuale previsto dalla norma; oltre tale limite resta esperibile il rimborso, se ne ricorrono i presupposti.
• In sede di legittimità non è consentito introdurre per la prima volta una questione nuova, come l'inutilizzabilità di documenti non prodotti in verifica, se la stessa non risulta già dedotta nei gradi di merito.
• La valutazione dell'efficacia degli indizi e della sufficienza della prova nell'accertamento fiscale appartiene al giudice di merito e non può essere trasformata, in cassazione, in una richiesta di nuova valutazione del materiale istruttorio.

Come è indicizzato