Circolare n. 28 del 15/12/2017

Scissione dei pagamenti e acconto IVA

La circolare chiarisce le modalità di determinazione dell’acconto IVA per i soggetti interessati dalla scissione dei pagamenti di cui all’art. 17-ter del DPR 633/1972. Il documento interviene sia sulla disciplina generale dell’acconto IVA sia sulla specifica applicazione, per l’anno 2017, delle regole introdotte dal DM 23 gennaio 2015 come modificato nel corso del 2017.

Acconto IVA: disciplina generale

L’acconto IVA è disciplinato dall’art. 6 della legge 405/1990 e deve essere versato entro il 27 dicembre di ogni anno. Esso rappresenta un anticipo dell’imposta dovuta per l’ultima liquidazione periodica dell’anno oppure, per i contribuenti trimestrali, per il quarto trimestre o per la dichiarazione annuale nel caso dei trimestrali per opzione.

La circolare riepiloga i tre metodi ordinari di determinazione dell’acconto:

• Metodo storico: l’acconto è pari all’88% del versamento effettuato, o che si sarebbe dovuto effettuare, per il periodo corrispondente dell’anno precedente;
• Metodo previsionale: l’acconto è pari all’88% dell’importo che si presume di dover versare per il periodo di riferimento dell’anno in corso;
• Metodo effettivo: l’acconto è calcolato sulla base delle operazioni annotate o da annotare nei registri IVA nel periodo 1°–20 dicembre per i mensili e 1° ottobre–20 dicembre per i trimestrali, al netto dell’imposta detraibile sugli acquisti e sulle importazioni annotate nello stesso periodo.

Viene inoltre richiamata la disciplina speciale prevista per taluni contribuenti che, nell’anno solare precedente, hanno versato IVA per un ammontare superiore a due milioni di euro: per essi l’acconto è pari al 97% della media dei versamenti trimestrali eseguiti o che avrebbero dovuto essere eseguiti, con facoltà di applicare il metodo effettivo.

Acconto IVA e scissione dei pagamenti

Per i soggetti passivi IVA ricompresi nella disciplina dello split payment, il calcolo dell’acconto deve tenere conto anche dell’imposta divenuta esigibile ai sensi del DM 23 gennaio 2015. La circolare richiama la prassi già consolidata e ribadisce che, ai fini dell’acconto, l’imposta assolta nell’ambito della scissione dei pagamenti deve essere inclusa nella base di calcolo.

Il documento distingue due modalità operative:

• i soggetti che versano separatamente l’imposta ai sensi del comma 01 dell’art. 5 del DM;
• i soggetti che annotano le fatture ai sensi del comma 1 del medesimo articolo, secondo il sistema ordinario di liquidazione.

In entrambi i casi l’acconto deve essere determinato unitariamente, cioè con un solo versamento che consideri anche l’imposta dovuta per effetto della scissione dei pagamenti.

Regola speciale per l’acconto 2017

Per l’anno 2017 il DM 27 giugno 2017 introduce una regola di prima applicazione, limitata al metodo storico. In particolare, i soggetti di cui all’art. 5, comma 01, devono determinare l’acconto tenendo conto dell’imposta divenuta esigibile nel mese di novembre 2017, oppure nel terzo trimestre 2017 se la liquidazione è trimestrale.

La relazione illustrativa al DM chiarisce che:

• i soggetti che versano l’imposta separatamente devono effettuare un ulteriore versamento di acconto;
• i soggetti che annotano le fatture nei registri IVA devono includere l’imposta split payment nella base di calcolo ordinaria del proprio acconto.

Soggetti del comma 01

Le Pubbliche Amministrazioni e le società che, ai sensi dell’art. 5, comma 01, del DM 23 gennaio 2015, versano separatamente l’imposta, se adottano il metodo storico per l’acconto 2017, devono sommare alla base di calcolo ordinaria l’imposta divenuta esigibile nel mese di novembre 2017, oppure nel terzo trimestre 2017 per i trimestrali.

La circolare riporta esempi applicativi:

• per un contribuente mensile, a un versamento 2016 di euro 1.000 si aggiungono euro 500 di imposta split payment esigibile a novembre 2017, con base di calcolo pari a euro 1.500 e acconto dovuto pari a euro 1.320;
• per un contribuente trimestrale, a un versamento 2016 di euro 3.000 si aggiungono euro 1.500 di imposta esigibile nel terzo trimestre 2017, con base di calcolo pari a euro 4.500 e acconto dovuto pari a euro 3.960.

Soggetti del comma 1

Per le Pubbliche Amministrazioni e le società che annotano le fatture di acquisto nei registri IVA ai sensi del comma 1 dell’art. 5 del DM, il principio è analogo: l’acconto deve essere calcolato secondo le regole ordinarie, ma includendo l’imposta da split payment divenuta esigibile nel mese di novembre 2017 o nel terzo trimestre 2017.

Anche qui la circolare propone esempi simmetrici a quelli dei soggetti del comma 01, con identici importi e medesimo risultato finale dell’acconto all’88% della base complessiva.

Eccedenze detraibili

La circolare affronta anche l’ipotesi in cui, nel 2016, il contribuente non fosse tenuto ad alcun versamento perché presentava un’eccedenza detraibile. In tal caso, tale eccedenza può essere considerata nel calcolo dell’acconto 2017.

La base di calcolo è data dalla somma algebrica tra:

• l’imposta relativa agli acquisti soggetti a split payment divenuta esigibile nel periodo rilevante del 2017;
• l’eccedenza detraibile risultante dalla liquidazione di dicembre 2016, del quarto trimestre 2016 o dalla dichiarazione IVA annuale, secondo il caso.

Gli esempi forniti mostrano che, in presenza di eccedenze detraibili, la base imponibile dell’acconto si riduce e conseguentemente diminuisce anche l’importo da versare.

Ambito soggettivo della regola speciale 2017

La circolare precisa infine che la disciplina speciale per il 2017, limitata al metodo storico, riguarda solo i soggetti entrati nell’ambito soggettivo della scissione dei pagamenti dal 1° luglio 2017.

Le Pubbliche Amministrazioni che applicano lo split payment sin dal 1° gennaio 2015 non devono, invece, fare riferimento all’imposta divenuta esigibile nel mese di novembre 2017 o nel terzo trimestre 2017, poiché tale imposta era già stata considerata nelle liquidazioni relative al 2016.

Chiusura operativa

Il documento si conclude con l’indicazione di vigilanza delle Direzioni regionali sull’osservanza dei principi e delle istruzioni fornite. Il contenuto principale resta quindi quello di coordinare la disciplina dell’acconto IVA con le peculiarità dello split payment, distinguendo chiaramente tra regola generale, prima applicazione per il 2017 e diverse modalità di applicazione per i soggetti interessati.