Cassazione Civile, Ordinanza n. 02935/2023 del 31/01/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da tre avvisi di accertamento emessi per IRES, IVA e IRAP nei confronti della società consolidata e, per responsabilità solidale, della consolidante. L'Ufficio aveva contestato il difetto di inerenza di costi per spese di pubblicità relativi a due contratti di sponsorizzazione stipulati con due soggetti terzi: una impresa agricola di allevamento cavalli e una ditta operante nel commercio elettronico di beni usati e nell'organizzazione/promozione di eventi sportivi di go-kart. In primo grado il ricorso era stato respinto; in appello la CTR confermava, ritenendo che mancasse il necessario nesso causale tra sponsorizzazioni e produzione del reddito, che i contratti fossero generici e che non fosse stata fornita prova concreta delle ragioni economiche delle scelte imprenditoriali. La società ricorrente ha quindi proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) violazione del principio di inerenza, dell'art. 109, comma 5, TUIR, dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 41 Cost., per avere la CTR richiesto indebitamente la prova di un collegamento diretto tra sponsorizzazione e produzione del reddito anziché tra costo e attività d'impresa potenzialmente produttiva di utili; (2) nullità della sentenza per motivazione apparente, assumendo che la CTR non avesse spiegato perché la documentazione prodotta fosse insufficiente; (3) violazione dell'art. 12, commi 1 e 3, d.lgs. 472/1997, per non avere rideterminato le sanzioni secondo il cumulo giuridico, nonostante le violazioni fossero collegate e riferite a più tributi.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il terzo motivo di ricorso, ha rigettato il secondo. Ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla CTR in diversa composizione, affinché rivaluti il merito alla luce del corretto criterio di inerenza e ridetermini, se dovute, le sanzioni applicando il cumulo giuridico secondo gli artt. 12, commi 1 e 3, d.lgs. 472/1997. La Corte ha ritenuto errata la CTR perché aveva richiesto un nesso diretto costo-ricavo e una prova documentale non prevista dalla legge per l'inerenza delle spese di sponsorizzazione. Ha invece escluso che vi fosse motivazione apparente, poiché la sentenza di merito esponeva in modo sufficiente le ragioni del decidere.

Norme richiamate

• art. 109, comma 5, TUIR

  L'inerenza va intesa come relazione qualitativa tra costo e attività d'impresa potenzialmente idonea a produrre utili, non come necessaria correlazione diretta con uno specifico ricavo.

• art. 2697 c.c.

  Non può essere imposto al contribuente un onere probatorio eccedente rispetto alla dimostrazione della correlazione del costo con l'attività imprenditoriale.

• art. 41 Cost.

  Richiamato a sostegno della libertà di iniziativa economica e delle scelte imprenditoriali, non compressa da requisiti probatori ulteriori rispetto a quelli di legge.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La motivazione non è nulla se la decisione espone chiaramente le ragioni di fatto e di diritto poste a base del decisum.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione, ma ritenuto non violato perché la sentenza di merito supera il minimo costituzionale.

• art. 36, comma 2, d.lgs. 546/1992

  La motivazione della sentenza tributaria deve essere intelligibile e sufficiente; nel caso concreto tale requisito è stato ritenuto soddisfatto.

• art. 111, comma 6, Cost.

  La sentenza deve essere motivata; qui la motivazione è stata ritenuta non apparente.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato dalla ricorrente, ma la Corte non ha ravvisato vizio nella valutazione della documentazione da parte del giudice di merito.

• art. 12, commi 1 e 3, d.lgs. 472/1997

  In presenza di violazioni collegate, la sanzione va determinata sulla violazione più grave, aumentata secondo il regime del cumulo giuridico.

• art. 1, comma 2, d.lgs. 472/1997

  La Corte ha ritenuto che l'Ufficio avesse errato nel commisurare la sanzione in modo non conforme al criterio della violazione più grave nel caso concreto.

Massime di principio

• In tema di reddito d'impresa, il requisito dell'inerenza dei costi si valuta in termini qualitativi: è sufficiente la correlazione del costo con l'attività d'impresa potenzialmente produttiva di utili, senza che occorra provare uno specifico e diretto nesso con un singolo ricavo.
• Per le spese di sponsorizzazione, l'inerenza non richiede la dimostrazione di un concreto vantaggio economico immediato o di un incremento certo e quantificabile dei ricavi; è sufficiente che la spesa sia riferibile all'attività imprenditoriale e non estranea ad essa.
• Il giudice di merito non può imporre, ai fini della deducibilità, oneri probatori o requisiti formali non previsti dalla disciplina fiscale, come la necessaria predisposizione di un business plan o di uno studio di fattibilità.
• La motivazione della sentenza tributaria è apparente solo quando manchi del tutto l'esposizione delle ragioni della decisione; non sussiste nullità se il ragionamento decisorio è comprensibile e riferito ai fatti e alle norme applicate.
• In materia di sanzioni tributarie, quando più violazioni sono collegate e la violazione più grave è quella riferita al tributo oggetto del giudizio, la sanzione deve essere rideterminata applicando il cumulo giuridico a partire da quella violazione più grave.

Come è indicizzato