Cassazione Civile, Sentenza n. 25698/2022 del 01/09/2022

Esito

La controversia

Controversia relativa al riconoscimento del credito d'imposta per imposte pagate negli Stati Uniti su utili di partecipazione (redditi di capitale) derivanti da una partecipazione non qualificata in una partnership statunitense. Il contribuente aveva dichiarato in Italia l'imposta sostitutiva (12,50%) ma non l'aveva versata, ritenendo di compensarla con il credito d'imposta per le imposte già pagate negli USA; l'Agenzia notificò una cartella di pagamento per l'imposta sostitutiva non versata. In primo grado il contribuente vinse; la CTR confermò il favorevole riconoscimento del credito in base alla Convenzione Italia-USA e alla documentazione prodotta. L'Agenzia propose ricorso per cassazione articolato in cinque motivi, tra cui la non applicabilità della Convenzione all'imposta sostitutiva, la contestazione della prova del pagamento definitivo delle imposte estere e l'insufficienza della motivazione della CTR.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo (ritenendo infondato il profilo che escludeva applicazione della Convenzione all'imposta sostitutiva), ma ha accolto il secondo e terzo motivo e in parte il quarto: ha ritenuto che la CTR abbia erroneamente applicato il principio di non contestazione ai documenti prodotti e che l'Agenzia aveva invece contestato sin dal primo grado l'effettivo pagamento definitivo delle imposte estere; ha inoltre stabilito che la CTR non ha adeguatamente verificato se la certificazione del sostituto d'imposta fosse sufficiente a provare il pagamento definitivo negli Stati Uniti (mancava verifica della ricevuta di versamento o di prova dell'obbligo del sostituto a versare). Ha respinto le censure relative all'obbligo di traduzione e quella sull'apparente motivazione. Conseguentemente la sentenza impugnata è cassata limitatamente ai motivi accolti e la causa è rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• Convenzione tra Italia e Stati Uniti per evitare le doppie imposizioni (17 aprile 1984)

  "nessuna deduzione sarà accordata ove l'elemento di reddito sia assoggettato in Italia ad imposizione mediante ritenuta a titolo d'imposta su richiesta del beneficiario di detto reddito"

  La Corte interpreta l'art. 23 della Convenzione nel senso che, se l'assoggettamento in Italia a ritenuta o imposta sostitutiva avviene obbligatoriamente (non "su richiesta" del contribuente), allora l'imposta pagata negli USA è detraibile; ove il legislatore italiano abbia voluto escludere il credito anche per i casi obbligatori lo avrebbe previsto espressamente.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 18

  "[i]I redditi derivanti da partecipazioni non qualificate percepiti direttamente dal contribuente sono assoggettati ad imposizione sostitutiva"

  L'art. 18 prevede un regime d'imposta sostitutiva per taluni redditi esteri; la Corte rileva che tale imposta è funzionalmente sovrapponibile alla ritenuta a titolo d'imposta prevista dall'art.27 DPR 600/1973.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 165

  Disciplinando il credito d'imposta (foreign tax credit), richiede che i redditi prodotti all'estero concorrano alla formazione del reddito complessivo e che il contribuente provi l'avvenuto pagamento definitivo dell'imposta estera; non riconosce il credito per redditi assoggettati a ritenuta o imposta sostitutiva che non concorrano al reddito complessivo, salvo interpretazione conforme alla Convenzione.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27, comma 4

  "ritenuta alla fonte a titolo d'imposta" (riguardo ai dividendi esteri incassati tramite intermediario residente)

  La ritenuta alla fonte prevista dall'art.27, comma 4, è funzionalmente sovrapponibile all'imposta sostitutiva dell'art.18 TUIR; la Corte ne usa la sovrapponibilità per interpretare l'ambito applicativo del credito convenzionale.

• Codice di procedura civile, art. 360 (motivi di cassazione)

  Base normativa per i motivi di ricorso per cassazione (violazione di norme e vizi di motivazione) attraverso i quali l'Agenzia ha impugnato la sentenza della CTR; la Corte ha valutato ammissibilità e fondatezza dei singoli motivi ai sensi di tale articolo.

• Codice di procedura civile, art. 115

  Principio di non contestazione dei fatti rilevanti: riguarda i fatti storici, non i documenti prodotti per provarli; la Corte ha rilevato che la CTR ha erroneamente esteso il principio ai documenti, ritenendo invece ammissibile la contestazione dell'Agenzia circa l'efficacia probatoria della documentazione.

• Codice di procedura civile, art. 123 e art. 122

  Regole sulla lingua degli atti e sulla nomina del traduttore: la Corte conferma che la nomina del traduttore per documenti in lingua straniera è facoltativa e non obbligatoria, e la mancata traduzione non è di per sé motivo di cassazione se il documento è comprensibile.

Massime di principio

• Se l'assoggettamento in Italia a ritenuta alla fonte o a imposta sostitutiva è obbligatorio per legge (non frutto di una opzione del contribuente), la convenzione contro le doppie imposizioni può consentire il riconoscimento del credito d'imposta per le imposte effettivamente pagate all'estero; pertanto va verificato il testo convenzionale per il riferimento a formulazioni come "su richiesta del beneficiario".
• Per ottenere il credito d'imposta il contribuente deve provare il pagamento definitivo dell'imposta estera: idonee sono la certificazione dell'autorità fiscale estera, la dichiarazione estera, oppure la certificazione del soggetto pagatore accompagnata dalla ricevuta di versamento o da prova normativa che obbliga il pagatore al versamento nel paese estero.
• L'Amministrazione (resistente) può contestare in sede giudiziaria la prova del pagamento estero anche in appello; il principio di non contestazione riguarda i fatti storici e non vincola il giudice sull'apprezzamento della valenza probatoria dei documenti.
• La CTR o il giudice di merito devono esaminare compiutamente se la documentazione prodotta sia effettivamente idonea a provare il pagamento definitivo all'estero e non possono limitarsi a una affermazione generica di conformità della certificazione del sostituto.
• La mancata traduzione asseverata di documenti in lingua straniera non costituisce automaticamente vizio di motivazione se il contenuto è agevolmente comprensibile o non contestato dalle parti; la nomina del traduttore è discrezionale.