Corte di giustizia, Sentenza C-459/17

Diritto alla detrazione IVA in caso di operazioni non effettivamente realizzate

La sentenza riguarda due rinvii pregiudiziali riuniti proposti dal Conseil d’État francese in materia di IVA e, in particolare, di detrazione dell’imposta assolta a monte su fatture relative ad acquisti di beni strumentali. La Corte era chiamata a stabilire se la mancanza di una cessione effettiva basti da sola a escludere il diritto a detrazione, oppure se occorra anche verificare che il soggetto passivo sapesse o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si collocava in un’evasione IVA.

Fatti e procedimento principale

Le cause principali opponevano SGI e Valériane SNC al Ministro dell’Azione e dei Conti pubblici francese. Le due società, con sede a La Réunion, effettuavano investimenti beneficiari di un regime di riduzione d’imposta previsto dal diritto francese e acquistavano beni strumentali da concedere in locazione a imprese locali.

A seguito di controlli, l’amministrazione tributaria ha contestato il diritto alla detrazione dell’IVA risultante da diverse fatture di acquisto, ritenendo che talune operazioni non corrispondessero ad alcuna cessione effettiva. I ricorsi delle società sono stati respinti in primo grado e in appello. In cassazione, il Conseil d’État ha dubitato della corretta applicazione della giurisprudenza della Corte sulle fattispecie di frode o irregolarità in materia di IVA.

Normativa rilevante

La Corte ha esaminato in particolare la sesta direttiva 77/388/CEE, e segnatamente:

• l’articolo 2, che assoggetta a IVA le cessioni di beni e le prestazioni di servizi a titolo oneroso;
• l’articolo 5, paragrafo 1, che definisce la cessione di beni come trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario;
• l’articolo 10, paragrafi 1 e 2, che collega fatto generatore ed esigibilità dell’imposta alla cessione di beni o alla prestazione di servizi;
• l’articolo 17, paragrafi 1 e 2, sul diritto a detrazione.

Nel testo sono richiamati anche l’articolo 267 TFUE, la direttiva 2006/112/CE e, nel diritto interno francese, gli articoli 199 undecies B, 271, 272, paragrafo 2, e 283, paragrafo 4 del CGI.

Questione pregiudiziale

Il giudice del rinvio chiedeva, in sostanza, se, per negare la detrazione dell’IVA indicata in fattura, fosse sufficiente dimostrare che le operazioni fatturate non erano state effettivamente effettuate oppure se fosse necessario provare anche che il destinatario della fattura fosse consapevole, o dovesse esserlo, dell’inserimento dell’operazione in un’evasione IVA, a prescindere da chi avesse commesso tale evasione.

Ricevibilità

La Corte ha preliminarmente ritenuto ricevibile la questione, pur osservando che i fatti si collocavano in un dipartimento francese d’oltremare escluso dall’ambito geografico della sesta direttiva. Ha però rilevato che il diritto francese aveva reso applicabile in modo diretto e incondizionato la disciplina unionale anche a tale territorio; esisteva quindi un sicuro interesse dell’Unione a una interpretazione uniforme delle disposizioni richiamate.

Ragionamento della Corte

La Corte ha ricordato che il diritto a detrazione nasce quando l’IVA diventa esigibile, e ciò avviene, ai sensi dell’articolo 10, paragrafo 2, all’atto della cessione di beni o della prestazione di servizi. Ne deriva che il diritto a detrazione è strettamente legato alla realizzazione effettiva dell’operazione imponibile.

Su questa base, la Corte ha affermato che, quando manca la cessione effettiva o la prestazione effettiva, non può sorgere alcun diritto a detrazione. La buona o mala fede del destinatario della fattura non incide su tale elemento oggettivo: ciò che conta è che l’operazione imponibile sia realmente avvenuta.

La Corte ha inoltre precisato che spetta a chi chiede la detrazione dimostrare di soddisfarne le condizioni. L’amministrazione, per negare il diritto, non deve quindi anche provare che il soggetto passivo sapesse o dovesse sapere dell’evasione IVA, poiché tale profilo è irrilevante quando l’operazione fatturata non è mai stata realizzata.

Distinzione rispetto alla giurisprudenza invocata dalle ricorrenti

Le società avevano richiamato le sentenze Stroy trans e LVK del 31 gennaio 2013. La Corte ha spiegato che quelle pronunce riguardavano contesti diversi, nei quali non era stato stabilito che le cessioni non fossero effettivamente avvenute; esse affrontavano invece questioni relative alle conseguenze di irregolarità o omissioni nella catena a monte e alla dimostrazione della consapevolezza del destinatario di un’evasione.

Tale giurisprudenza non può dunque essere trasposta alle ipotesi, come quella in esame, in cui è già accertato che le operazioni fatturate non sono state realmente effettuate.

Principi richiamati dalla Corte

La Corte ha respinto gli argomenti fondati sulla certezza del diritto e sulla neutralità fiscale. Quanto alla certezza del diritto, ha osservato che non risultava alcun elemento idoneo a far ritenere che le società non potessero orientarsi nella disciplina applicabile. Quanto alla neutralità fiscale, ha osservato che non vi è comparabilità tra il soggetto passivo che chiede la detrazione in assenza di operazione imponibile e quello che la chiede in presenza di un’operazione effettivamente realizzata.

Decisione

La Corte ha risposto dichiarando che l’articolo 17 della sesta direttiva deve essere interpretato nel senso che, per negare al soggetto passivo destinatario di una fattura il diritto di detrarre l’IVA in essa indicata, è sufficiente che l’amministrazione accerti che le operazioni cui la fattura si riferisce non sono state effettivamente realizzate.

Implicazioni pratiche

Per gli operatori economici e i professionisti fiscali, la pronuncia conferma che la detrazione IVA non può fondarsi su fatture relative a operazioni inesistenti, anche in assenza di prova di una partecipazione consapevole del cessionario a un disegno fraudolento. Il controllo prioritario riguarda quindi l’effettività dell’operazione, che resta la condizione sostanziale del diritto a detrazione.