Risoluzione n. 28 del 30/01/2009

Plusvalenza IRPEF e patto di riservato dominio

La risoluzione n. 28/E del 30 gennaio 2009 esamina un interpello relativo alla tassazione, ai fini IRPEF, della plusvalenza derivante dalla cessione di un terreno agricolo acquistato con patto di riservato dominio. Il tema centrale è l’individuazione del momento iniziale del quinquennio previsto dall’art. 67, comma 1, lettera b), del DPR n. 917/1986 (TUIR), ai fini della verifica della imponibilità della plusvalenza come reddito diverso.

Quesito posto dal contribuente

Il contribuente riferisce di aver acquistato nel 1992 un terreno agricolo dall’Ente ALFA con riserva di proprietà a favore del venditore. Solo nel 2007, con il pagamento dell’ultima rata del prezzo, il venditore ha rilasciato il consenso alla cancellazione del riservato dominio, formalizzato con atto notarile del 2008. Viene chiesto se, in caso di futura cessione del terreno, il quinquennio decorra dalla stipula del contratto del 1992 oppure dal momento del riscatto, cioè dal pagamento dell’ultima rata.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

Il contribuente sostiene che il possesso e il godimento del terreno sarebbero iniziati già nel 1992 e che l’assenso alla cancellazione del riservato dominio avrebbe natura meramente ricognitiva, assimilabile alla quietanza del pagamento del prezzo o al consenso alla cancellazione di una garanzia, come l’ipoteca. Secondo tale impostazione, non vi sarebbe un vero atto traslativo nel 2007-2008, ma solo la rimozione di un vincolo. Inoltre, viene escluso un intento speculativo, poiché l’eventuale vendita sarebbe determinata dalla impossibilità di continuare a godere del fondo. La stessa interpretazione viene ritenuta estensibile anche al coniuge, divenuto comproprietario al 50% in regime di comunione legale al momento della cancellazione del riservato dominio.

Inquadramento normativo dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia richiama l’art. 67, comma 1, lettera b), del TUIR, secondo cui costituiscono redditi diversi le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di immobili acquistati o costruiti da non più di 5 anni. Precisa inoltre che, nel contesto della norma, la nozione di beni immobili comprende:

• i fabbricati, indipendentemente dalla destinazione;
• i terreni agricoli. Sono invece esclusi i terreni lottizzati e quelli sui quali siano state eseguite opere intese a renderli edificabili.

Effetti della vendita con riserva di proprietà

Per il caso concreto, l’Agenzia richiama l’art. 1523 del codice civile, secondo cui nella vendita a rate con riserva di proprietà il compratore acquista la proprietà della cosa solo con il pagamento dell’ultima rata, pur assumendo i rischi dal momento della consegna. Tale disciplina consente al compratore di godere subito del bene, pur senza averne ancora acquistato la proprietà piena, mentre il venditore resta garantito dalla possibilità di recuperare il bene in caso di mancato pagamento integrale.

Decorrenza del quinquennio

Sulla base di questo assetto civilistico, l’Agenzia afferma che l’effetto traslativo non può verificarsi prima del pagamento dell’ultima rata, richiamando anche la giurisprudenza di legittimità citata nella risoluzione. Ne consegue che, ai fini dell’art. 67, comma 1, lettera b), del TUIR, il quinquennio deve essere calcolato dal momento in cui si verifica il trasferimento della proprietà, cioè dal riscatto del terreno, e non dalla data di stipula del contratto di compravendita.

Conclusione applicativa

L’Agenzia conclude che, nell’ipotesi di cessione del terreno agricolo, la plusvalenza sarà eventualmente tassabile come reddito diverso solo se la cessione interviene entro cinque anni dal pagamento dell’ultima rata e quindi dal riscatto del bene. Nel caso esaminato, il dies a quo decorre dal 2007, data del pagamento dell’ultima rata e del riscatto del terreno dall’Ente ALFA.

Vigilanza delle Direzioni regionali

La risoluzione si chiude con l’indicazione che le Direzioni regionali dovranno vigilare affinché gli uffici osservino le istruzioni e i principi enunciati.