Sentenza del 29/03/2021 n. 1729 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione per imposta di registro e imposte ipotecarie/catastali relativo allo scioglimento della comunione ereditaria di P. S.; questione centrale se l'assegnazione ad un coerede di una quota apparentemente maggiore, effettuata tenendo conto in modo virtuale del valore di donazioni effettuate dal de cuius ad altri coeredi, costituisca una semplice divisione (natura dichiarativa) imponibile con aliquota proporzionale dell'1% oppure una attribuzione/parta eccedente rappresentante un conguaglio imponibile al 9% (art. 34 DPR 131/86). L'Ufficio sosteneva che il valore delle donazioni va aggiunto alla massa ereditaria e che l'eventuale eccedenza andava tassata al 9%; il contribuente sosteneva che la ricostruzione era solo virtuale e che l'atto è una divisione soggetta all'1%.

La decisione

Il Collegio ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate, confermando la decisione della CTP che aveva annullato l'avviso di liquidazione. La Commissione ha ritenuto che l'assegnazione al resistente corrispondesse al valore della sua quota di diritto una volta effettuata la ricostruzione virtuale della massa ereditaria (inclusione solo virtuale del valore delle donazioni già tassate in vita), perciò non sussisteva una parte eccedente che costituisse conguaglio trasferitivo. Di conseguenza l'imposta di registro è dovuta con l'aliquota proporzionale dell'1% prevista per gli atti dichiarativi (art. 3 della Tariffa, Parte I allegata al TUR) e non con l'aliquota del 9%. L'appello è stato integralmente rigettato, le spese compensate per la complessità della vicenda e sono stati assorbiti i motivi relativi al diniego della definizione agevolata.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo Unico sull'imposta di registro), Tariffa, Parte I, art. 3

  L'art. 3 della Tariffa distingue gli atti di natura dichiarativa (tra cui le divisioni che si limitano ad attribuire ai coeredi beni per il valore della loro quota legittima) e prevede per essi l'aliquota proporzionale dell'1%; la Corte ha ritenuto applicabile questa aliquota trattandosi di divisione priva di trasferimento eccedente.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 34

  L'art. 34 e le norme concernenti le fattispecie traslative sono richiamate per l'applicazione dell'aliquota del 9% nei casi di atti attribuitivi/traslativi o di conguaglio che comportino una parte eccedente; la decisione precisa che tale aliquota è applicabile solo se sussiste un effettivo conguaglio che trasferisca valore in più rispetto alla quota spettante.

Massime di principio

• Se nella divisione ereditaria una quota appare maggiore perché, nella ricostruzione della massa ereditaria, si è attribuito virtualmente il valore di donazioni fatte dal de cuius ad altri coeredi, occorre verificare se l'assegnazione corrisponde al valore della quota di diritto: se corrisponde, si tratta di divisione dichiarativa e si applica l'aliquota dell'1%.
• L'aliquota del 9% trova applicazione solo quando esiste un effettivo conguaglio/parte eccedente che realizza una traslazione di valore a favore di un coerede oltre la sua quota legittima; la mera imputazione virtuale di donazioni non è sufficiente a rilevarla.
• Per evitare errori di tassazione, nell'accertamento va confrontato il valore attribuito a ciascun coerede con la quota spettante sulla massa ereditaria netta (tenendo conto delle donazioni se e nella misura in cui incidono realmente sulla quota spettante), distinguendo tra effetti virtuali/contabili e trasferimenti reali di valore.
• Le donazioni effettuate in vita e già assoggettate a tassazione devono essere considerate con attenzione per non generare doppia imposizione: la loro valorizzazione nella massa può essere meramente ricostruttiva ai fini della determinazione delle quote ma non deve trasformare la divisione in un atto traslativo.
• Se l'Amministrazione contesta solo la parte eccedente, l'azione corretta è tassare o rettificare quella parte (ove effettivamente esistente) e non automaticamente riclassificare l'intera divisione come trasferimento; in caso di errore di qualificazione è possibile l'annullamento della liquidazione relativa alla parte soggetta a diversa aliquota.
• In controversie complesse, la compensazione delle spese è possibile quando la fattispecie richiede valutazioni tecnico-giuridiche articolate sulla natura dell'atto (dichiarativo vs traslativo).