Sentenza del 14/05/2021 n. 111 - Comm. Trib. Prov. Savona

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA anno 2014 che ha disconosciuto costi dedotti per complessivi €109.407,57 (rettifica del reddito di impresa ai sensi dell'art.39 DPR 600/73) ritenendoli indeducibili per carenza dei requisiti di precisione, determinazione e inerenza ex art.109 TUIR. L'accertamento si fondava su verbale GdF che rilevava fatture passive generiche per lavori edili svolti da terzi, irregolarità nelle descrizioni, pagamenti non univocamente riconducibili alle fatture e applicazione del reverse charge; il contribuente ha prodotto documentazione integrativa (dichiarazioni sostitutive, schede di cantiere, prospetti di riconciliazione, estratti conto/bonifici) sostenendo l'effettività delle prestazioni e la possibilità di integrare le fatture.

Norme richiamate

• art.109 TUIR (D.P.R. 917/1986)

  Le spese e gli altri componenti negativi (...) sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito...

  La deducibilità richiede precisione, certezza e determinazione del costo; il principio di inerenza va interpretato alla luce dell'art.53 Cost. (capacità contributiva) e dell'art.97 Cost.; non è un mero nesso quantitativo con i ricavi ma un giudizio di natura qualitativa e di coerenza economica.

• art.39 DPR 600/1973

  Norma procedurale sul potere d'accertamento; l'atto si fonda sul riscontro dei costi indeducibili emerso dal controllo.

• art.21 DPR 633/1972 (disciplinante la fattura e le sue indicazioni)

  il documento deve rivelare compiutamente natura, qualità e quantità delle prestazioni

  La giurisprudenza ha ritenuto che fatture che non rivelano natura/quantità qualità delle prestazioni pongono difficoltà di prova della deducibilità; tuttavia la normativa IVA non obbliga espressamente l'indicazione della 'qualità' per tutte le operazioni, perciò è opportuno valutare anche documenti integrativi.

• art.17 DPR 633/1972 (reverse charge)

  L'applicazione del reverse charge nel settore edile ha rilevanza probatoria: l'IVA dovuta sarebbe stata a carico del committente; la presenza di molte fatture in reverse charge e l'assenza di versamenti coerenti hanno costituito elemento indiziario di anomalia.

• art.53 Cost.

  Principio di capacità contributiva che impone misurazione della deducibilità dei costi compatibile con la prevedibilità delle norme e con la corretta determinazione della base imponibile; il giudizio di inerenza va bilanciato con tale principio.

• art.97 Cost.

  Principio di efficienza e imparzialità dell'amministrazione: l'amministrazione tributaria deve condurre attività accertativa in modo proporzionato e motivato, valutando anche eventuale documentazione integrativa prodotta dal contribuente.

• art.10 L.212/2000 (Statuto del contribuente)

  Principi di correttezza e buona fede reciproca tra Fisco e contribuente, richiamati per sostenere l'obbligo di valutare documentazione integrativa.

• art.7, comma 4 D.Lgs. 546/1992

  Vieta il giuramento come mezzo di prova nel processo tributario; le dichiarazioni sostitutive di atto notorio rilasciate dopo i fatti possono valere solo come meri indizi e non prove definitive.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (esempi citati)

  Cass. sez. 5, sent. 13/04/2016 n.7231; Cass. 28/10/2015 n.21890; Cass. 27777/2017; Cass. ord. 450/2018; ord. 3170/2018; ord. 13882/2018; ord. 10274/2020; sent. 30366/2019

  La giurisprudenza stabilisce che l'onere della prova circa inerenza, sussistenza ed entità del costo è del contribuente; fatture generiche possono rendere indeducibile il costo se non integrate da documentazione probatoria efficace; tuttavia orientamenti recenti richiedono che l'accertamento sia proporzionato e che si valuti la documentazione integrativa alla luce dei principi costituzionali.

• Direttiva 2006/112/CE (ordinamento comunitario IVA)

  Richiami ai principi comunitari di prevedibilità e certezza del diritto; posti a sostegno dell'argomentazione che la normativa nazionale non può rendere incerta la deducibilità dei costi.

Massime di principio

• Il requisito di inerenza dei costi (art.109 TUIR) va valutato con un giudizio qualitativo, alla luce dei principi costituzionali di capacità contributiva (art.53 Cost.) e di efficienza/imparzialità dell'amministrazione (art.97 Cost.): l'Amministrazione non può limitarsi a respingere costi sulla sola base di descrizioni generiche se il contribuente fornisce documentazione integrativa idonea.
• L'onere probatorio circa l'esistenza, la natura e l'ammontare del costo è del contribuente; fatture generiche devono essere supportate da prove autonome e contemporanee (contratti/appalti, schede di cantiere datate, ordini, documenti di trasporto, pagamenti chiaramente riconducibili alla fattura).
• Dichiarazioni sostitutive di atto notorio rese dai fornitori o dalle parti coinvolte, specialmente se rese dopo l'avvio del controllo, hanno valore indiziario ma non possono di per sé sostituire prove documentali idonee; giuramenti o mezzi equivalenti sono vietati nel processo tributario.
• L'Amministrazione può, in presenza di documentazione insufficiente o contraddittoria, determinare forfettariamente la parte deducibile basandosi su elementi oggettivi (es. mediana di incidenza costi da prospetti, studi di settore, prassi di mercato), e il giudice può confermare tale quantificazione se adeguatamente motivata.
• La frequente applicazione del reverse charge e l'assenza di riscontri sull'IVA e sui versamenti possono costituire indizio di anomalia e rafforzare l'accertamento, ma non esonerano l'Ufficio dall'obbligo di valutare la documentazione integrativa fornita.
• Per evitare contestazioni: emettere fatture con descrizioni dettagliate (natura, quantità, luogo e data dei lavori), conservare contratti o accordi (anche scritti o per facta concludentia ma documentati), registrazioni contabili coerenti (libro giornale, schede di cantiere datate), e prove di pagamento univoche (bonifici con causale chiara, assegni con beneficiario indicato).