Sentenza del 02/08/2024 n. 258 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

La società impugnava gli avvisi di accertamento per gli anni 2013-2015 perché l'Ufficio aveva rettificato il reddito d'impresa ricalcolando il test di operatività per applicare la disciplina delle società non operative. La contribuente chiedeva di qualificare come componente reddituale (e non patrimoniale) le rinunce ai crediti operate dal socio, di escludere l'applicazione della derivazione rafforzata in quanto microimpresa (art. 83 TUIR) e di considerare le sopravvenienze attive esenti ai sensi dell'art. 88 TUIR; inoltre sosteneva che la crisi del mercato immobiliare e un contenzioso funzionale tra l'unità societaria e quella del socio avevano oggettivamente impedito la commercializzazione dell'immobile, giustificando il mancato superamento del test di operatività.

La decisione

L'appello è stato respinto. La Corte ha confermato che la disciplina dell'art. 30 L.724/1994 mira a presunzioni antielusive e che la società non ha superato il test di operatività. La contribuente non ha fornito prova di situazioni oggettive, straordinarie e indipendenti dalla propria volontà tali da giustificare l'inoperatività nel triennio. Le scelte di acquisizione degli immobili (separazione delle unità tra società e socio) e il contenzioso sono ritenuti imputabili a scelte dei soggetti interessati e non indipendenti dalla loro volontà. Le rinunce parziali ai crediti del socio sono state qualificate come operazioni di natura patrimoniale/apporto (valenza finanziaria) e non come ricavi ordinari; pertanto vanno escluse dal computo dei ricavi ai fini del test di operatività (sono straordinarie) e non consentono di superare la presunzione di reddito minimo. Spese di lite condannate alla società.

Norme richiamate

• art. 30 L. 724/1994

  Stabilisce il test di operatività e la presunzione di un reddito minimo per le società non operative; esclude dal computo dei ricavi i proventi straordinari e pone l'onere a carico del contribuente di provare situazioni oggettive, straordinarie e indipendenti dalla propria volontà per superare la presunzione.

• art. 83 TUIR

  Disciplina la determinazione del reddito d'impresa; la norma prevede il principio di derivazione rafforzata salvo per taluni soggetti (es. microimprese). La contribuente invocava l'esclusione della derivazione rafforzata per le microimprese, ma il Corte non ha ritenuto che ciò valesse a qualificare come ricavi le rinunce ai crediti o a mutare l'esito del test senza prove concrete.

• art. 88 TUIR / DPR 917/1986

  art. 88, comma 4-bis (richiamato nella fattispecie)

  Prevede l'esenzione ai fini fiscali di alcune sopravvenienze attive; la contribuente aveva sostenuto che la rinuncia al credito fosse una sopravvenienza esente, ma la Corte ha distinto la rilevanza fiscale dell'eventuale esenzione da quella ai fini del test di operatività, ritenendo la rinuncia componente straordinaria da escludere dal computo dei ricavi per il test.

• principio contabile OIC 28

  I principi contabili (OIC 28) qualificano la rinuncia del credito da parte del socio come apporto di patrimonio / sopravvenienza patrimoniale. La Corte ha fatto riferimento a tale qualificazione per ritenere la natura patrimoniale/finanziaria dell'operazione.

• Giurisprudenza: Cass. civ., sez. trib., 23/05/2022, n.16472

  Affermata l'onerosità della prova in capo al contribuente: per sottrarsi alla presunzione ex art. 30 L.724/1994 occorre dimostrare situazioni oggettive, straordinarie e indipendenti dalla propria volontà. La Corte ha richiamato questo principio nella decisione.

Massime di principio

• Onere probatorio: il contribuente ha l'onere di provare, con elementi concreti e specifici, che circostanze oggettive, straordinarie e indipendenti dalla sua volontà hanno impedito il raggiungimento del livello di ricavi previsto dal test di operatività.
• Natura della rinuncia al credito: la rinuncia del socio al credito è frequentemente qualificata come operazione patrimoniale/apporto o sopravvenienza patrimoniale (valenza finanziaria) e non come ricavo ordinario; pertanto va esclusa dal computo dei ricavi ai fini del test di operatività.
• Esclusione di componenti straordinarie: ai fini del superamento del test di operatività i proventi straordinari e le sopravvenienze attive sono normalmente esclusi dal calcolo dei ricavi; non possono essere usati per aggirare la presunzione di reddito minimo salvo diversa e convincente prova.
• Scelte interne non equiparate a cause esterne: operazioni o scelte deliberate (es. modalità di acquisto o ripartizione della proprietà tra socio e società) che determinano difficoltà commerciali non sono considerate indipendenti dalla volontà e quindi non giustificano l'esclusione dalla presunzione.
• Prove concrete richieste in caso di mercato difficile: per invocare la crisi di mercato occorre documentazione specifica (analisi di mercato locale, tentativi di vendita/locazione documentati, perizie, inserzioni, offerte rifiutate, durata e modalità di commercializzazione) che dimostrino l'effettiva impossibilità di conseguire ricavi.
• Distinzione tra effetti civilistici/contabili e fiscale: le qualificazioni contabili (es. OIC) e civilistiche sono rilevanti e possono essere valorizzate dal giudice fiscale, ma non sostituiscono la prova fattuale richiesta ex art. 30; inoltre la posizione di microimpresa ai sensi dell'art. 2435-ter cod. civ. e le regole di derivazione del reddito non impediscono automaticamente l'applicazione della disciplina delle società non operative se il test non è superato e mancano prove.