Cassazione Civile, Sentenza n. 11739/2025 del 05/05/2025

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione dell'imposta di successione per cumulo, ai fini del calcolo della franchigia, di donazioni fatte in vita dalla defunta (che avevano usufruito della franchigia) con il relictum, con conseguente maggior imposta richiesta dall'Amministrazione.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il ricorso: il cumulo del donatum con il relictum previsto dall'art. 8, comma 4, d.lgs. 31 ottobre 1990 n. 346 non è applicabile nel sistema attuale caratterizzato da aliquote fisse e franchigia (mutamento determinato dalla legge n. 342/2000 e confermato dalle successive modifiche), per cui la pretesa impositiva basata sul cumulo non era corretta. Tuttavia, poiché l'Amministrazione ha annullato in autotutela l'atto impugnato e la giurisprudenza è consolidata, il Collegio ha disposto la compensazione delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (Testo unico delle imposte sulle successioni e donazioni), art. 8, comma 4

  «il valore globale netto dell'asse ereditario è maggiorato, ai soli fini della determinazione delle aliquote applicabili a norma dell'art. 7, di un importo pari al valore attuale complessivo di tutte le donazioni fatte dal defunto agli eredi e ai legatari (...)»

  La norma prevedeva il cumulo (coacervo) del donatum con il relictum esclusivamente ai fini della determinazione dell'aliquota progressiva; tale previsione è risultata incompatibile con il successivo sistema ad aliquote fisse e franchigia e quindi inefficace nel regime vigente.

• Legge 21 novembre 2000, n. 342, art. 69 (modifica dell'art. 7 d.lgs. 346/1990)

  «(...) 1. L'imposta è determinata dall'applicazione delle seguenti aliquote al valore della quota di eredità o del legato: a) quattro per cento, nei confronti del coniuge e dei parenti in linea retta; b) sei per cento... 2. L'imposta si applica esclusivamente sulla parte del valore della quota o del legato che supera i 350 milioni di lire. (...)»

  Ha sostituito il sistema progressivo con aliquote fisse e soglie esentasse, rendendo privo di funzione il meccanismo del cumulo destinato a determinare aliquote progressive.

• d.l. 2 ottobre 2006, n. 262, conv. con modificazioni in legge n. 286/2006 (art. 2, commi richiamati)

  Ha reintrodotto l'imposta di successione con un regime proporzionale e la disciplina della franchigia; la Corte rileva che, anche in base a questa riforma, il cumulo previsto dall'art. 8, comma 4, non è compatibile col nuovo regime.

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 29 (disposizioni procedimentali richiamate)

  Norme procedimentali relative agli adempimenti dichiarativi; dalla loro natura non può derivare autonomo argomento per ripristinare il cumulo sostanziale, trattandosi di obblighi formali resisi superflui dal mutamento del regime sostanziale.

Massime di principio

• Il cumulo (coacervo) tra donatum e relictum previsto dall'art. 8, comma 4, d.lgs. 346/1990 ha senso esclusivamente in un sistema di imposta a aliquote progressive finalizzate a determinare l'aliquota; quando il sistema fiscale è basato su aliquote fisse e franchigia, quel meccanismo perde la sua funzione e non si applica.
• Se l'Amministrazione annulla in autotutela l'atto impositivo che costituisce la ragione del giudizio, si verifica la cessazione della materia del contendere; il giudice dichiara la cessazione e decide sulle spese secondo il principio della soccombenza virtuale.
• In caso di cessazione della materia del contendere, la valutazione della "soccombenza virtuale" si basa sulla probabilità di accoglimento del motivo dedotto (criterio di verosimiglianza); se la giurisprudenza è consolidata a favore del ricorrente e l'atto è stato annullato, è frequente la compensazione delle spese.
• La sola indicazione di donazioni nella dichiarazione di successione non vale, di per sé, a giustificare il cumulo quando la base normativa che ne motivava l'uso è stata superata da successivi cambiamenti legislativi.
• In situazioni analoghe, il contribuente dovrebbe: (a) eccepire la incompatibilità del cumulo con il regime vigente; (b) chiedere l'annullamento o l'autotutela all'Amministrazione e, se necessario, proporre ricorso; (c) comunque proporre istanza o memoria per la declaratoria di cessazione della materia del contendere se l'atto viene annullato, senza rinunciare alla richiesta di liquidazione delle spese basata sulla soccombenza virtuale.