Sentenza del 05/09/2024 n. 305 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Umbria

Esito

La controversia

Impugnazione dell'atto di recupero di contributi a fondo perduto erogati ai sensi dei decreti 'sostegni' (art. 1 d.l. 41/2021) e 'sostegni-bis' (art. 1, commi 1 e 3 d.l. 73/2021). La società aveva indicato, nella richiesta, un ammontare medio mensile del fatturato 2019 comprensivo sia dei ricavi commerciali (rilevanti ai fini IRES) sia dei ricavi istituzionali/associativi (non commerciali ai sensi dell'art. 148, comma 3, TUIR). L'Agenzia ha contestato che il calo del fatturato del 2020 rispetto al 2019 non raggiungeva la soglia del 30% se si considerano solo i ricavi commerciali, e ha quindi recuperato la parte eccedente del contributo minimo di €2.000,00 e irrogato sanzioni. La società ha eccepito inoltre vizi procedurali (difetto di legittimazione passiva, mancanza di delega, violazione del contraddittorio endoprocedimentale) e ha invocato buona fede e legittimo affidamento per la disapplicazione delle sanzioni.

La decisione

Il giudice d'appello ha respinto l'appello e confermato la sentenza di primo grado: l'atto di recupero e l'applicazione delle sanzioni sono legittimi. In particolare: (i) le eccezioni procedimentali sono irrilevanti poiché la notifica è pervenuta alla PEC della società; (ii) non sussiste obbligo generale di contraddittorio per il controllo formale operato dall'Agenzia; (iii) ai fini del calcolo dell'ammontare medio mensile del fatturato e dei corrispettivi devono essere considerati soltanto i ricavi rilevanti ai fini IRES (cioè i ricavi commerciali), mentre i ricavi istituzionali non vanno inclusi; (iv) le istruzioni richiamate dalla società non creano legittimo affidamento né giustificano l'inclusione dei ricavi istituzionali, trattandosi di orientamenti già chiariti dall'Agenzia in precedenti circolari. Spese di giudizio a carico della società, liquidate in €1.000,00.

Norme richiamate

• art. 1 d.l. 41/2021 (Decreto 'Sostegni')

  Norma agevolativa che riconosce contributi a fondo perduto richiedendo il confronto dell'ammontare medio mensile del fatturato e dei corrispettivi; interpretata restringendo la base ai soli ricavi commerciali rilevanti ai fini IRES per gli enti non commerciali.

• art. 1, commi 1 e 3 d.l. 73/2021 (Decreto 'Sostegni-bis')

  Continua disciplina dei contributi; insieme al decreto precedente implica la verifica del calo del fatturato secondo i criteri stabiliti dalla norma, applicata considerando i ricavi commerciali per enti non commerciali.

• art. 148, comma 3, TUIR

  Stabilisce che i ricavi derivanti da attività istituzionali non sono considerati commerciali; la corte ha richiamato tale norma per escludere i ricavi istituzionali dal calcolo del fatturato rilevante ai fini del contributo.

• testo normativo citato nella sentenza

  ammontare medio annuale del fatturato e dei corrispettivi

  La formulazione testuale della norma indica espressamente il parametro da confrontare (fatturato/corrispettivi), interpretato dalla corte come riferito ai ricavi commerciali rilevanti ai fini IRES per enti non commerciali.

• art. 10, L. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamato dalla ricorrente per chiedere la disapplicazione delle sanzioni per buona fede/legittimo affidamento; la corte ha ritenuto che non sussistano i presupposti perché le istruzioni disponibili non giustificavano l'affidamento, dunque l'eccezione è stata respinta.

• D.P.R. 600/1973

  Citato rispetto all'obbligo di contraddittorio nell'accertamento; la corte ha osservato che il controllo in questo caso era meramente formale e non un accertamento ai sensi del DPR 600/1973, pertanto le regole del contraddittorio non risultano applicabili.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 5 del 14/05/2021 (e circolari precedenti n.22 del 21/07/2020, n.15 del 13/06/2020)

  Le circolari avevano già chiarito che, per gli enti non commerciali, vanno considerati i soli ricavi rilevanti ai fini IRES nel calcolo del fatturato ai fini dei contributi; la corte ha detto che tali chiarimenti erano disponibili prima della scadenza delle domande e dunque non sussisteva incertezza normativa che potesse giustificare il legittimo affidamento della ricorrente.

Massime di principio

• Per il calcolo del requisito del calo di fatturato previsto dai decreti 'sostegni' e 'sostegni-bis', gli enti non commerciali che richiedono contributi devono considerare soltanto i ricavi rilevanti ai fini IRES (cioè i ricavi commerciali). I ricavi istituzionali/associativi vanno esclusi.
• Le istruzioni generiche alla compilazione della domanda non sostituiscono i chiarimenti ufficiali né creano automaticamente un legittimo affidamento se l'Agenzia ha già fornito orientamenti specifici sulla materia.
• La notifica dell'atto all'indirizzo PEC della società raggiunge lo scopo informativo: vizi formali relativi all'individuazione del legale rappresentante non invalidano l'atto quando la società abbia effettivamente ricevuto la notifica.
• Il contraddittorio endoprocedimentale non è obbligatorio per controlli formali dei dati dichiarati; è richiesto solo se la normativa lo prevede espressamente o in ipotesi di accertamento tributario soggetto alle regole del DPR 600/1973.
• La richiesta di disapplicazione delle sanzioni per buona fede e legittimo affidamento può avere esito positivo solo se sussisteva un'effettiva e giustificata incertezza normativa o istruzioni ufficiali ingannevoli; la diffusione di circolari esplicative antecedenti riduce la possibilità di successo di tale eccezione.
• In casi simili, conservare e richiamare documentazione che dimostri l'impossibilità di distinguere tra ricavi commerciali e istituzionali al momento della domanda può essere utile, ma la presenza di chiarimenti amministrativi pubblici pesa fortemente contro la posizione del contribuente.