Sentenza del 01/10/2018 n. 814 - Comm. Trib. Prov. Torino

Esito

La controversia

La controversia riguardava il trattamento ai fini dell'imposta di registro del prefinanziamento delle opere effettuato dal contraente generale. Il contraente generale, disciplinato dalla legge n. 443/2001 e dalla normativa sugli appalti pubblici, svolge unitariamente funzioni di progettista, costruttore e, in parte, finanziatore dell'opera, assumendone la responsabilità economica e consentendo alla Pubblica Amministrazione di rinviare i costi immediati. Secondo la ricostruzione accolta, il contratto costituisce un negozio complesso, caratterizzato da una causa unitaria e da una connessione necessaria tra le diverse prestazioni. Pertanto, il finanziamento non deve essere considerato autonomamente ai fini dell'imposta proporzionale, anche se escluso dall'IVA, ma l'atto deve essere tassato ai sensi dell'art. 21, comma 2, del D.P.R. n. 131/1986, come se contenesse soltanto la disposizione soggetta all'imposizione più onerosa.

Norme richiamate

• Legge n. 443/2001

  Definisce il quadro normativo del contraente generale, soggetto cui possono essere attribuite funzioni integrate di progettazione, realizzazione e finanziamento dell'opera.

• Art. 176, comma 2, del codice dei contratti pubblici

  Richiamato quale disposizione che disciplina le funzioni e la responsabilità del contraente generale nell'esecuzione dell'opera pubblica.

• Art. 194 del codice dei contratti pubblici

  Richiamato in relazione alla struttura e alle modalità operative dell'affidamento a contraente generale, compresa l'eventuale componente di prefinanziamento.

• Art. 5 del D.P.R. n. 131/1986 (TUR)

  Rileva per la qualificazione degli atti e dei contratti ai fini dell'imposta di registro, secondo la loro natura e gli effetti giuridici.

• Art. 21, comma 1, del D.P.R. n. 131/1986 (TUR)

  Disciplina il trattamento degli atti contenenti più disposizioni, distinguendo le ipotesi in cui le disposizioni siano tra loro indipendenti.

• Art. 21, comma 2, del D.P.R. n. 131/1986 (TUR)

  L'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all'imposizione più onerosa.

  Quando le disposizioni contenute nell'atto sono necessariamente connesse e riconducibili a un'unica causa negoziale, l'imposta non si applica separatamente a ciascuna disposizione, ma secondo quella fiscalmente più onerosa.

Massime di principio

• Per stabilire il trattamento fiscale di un contratto articolato occorre verificare la causa concreta dell'operazione e non limitarsi a isolare le singole prestazioni formalmente previste.
• Quando progettazione, costruzione e prefinanziamento sono strettamente collegati e funzionali alla realizzazione di un'unica opera, può configurarsi un negozio complesso con causa unitaria.
• In presenza di disposizioni negoziali dipendenti e inscindibili, l'imposta di registro può essere applicata secondo la disposizione che determina l'imposizione più onerosa, anziché mediante tassazione autonoma di ciascuna componente.
• La qualificazione del finanziamento come escluso dall'IVA non comporta automaticamente una separata imposizione proporzionale ai fini dell'imposta di registro: occorre considerare la struttura complessiva dell'operazione.
• La disciplina del negozio complesso richiede una connessione immediata e necessaria tra le diverse componenti contrattuali; se il finanziamento è invece autonomo, separabile e dotato di propria causa, il trattamento fiscale potrebbe essere diverso.