Cassazione Civile, Sentenza n. 11399/2021 del 30/04/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento (n. R5X01T001712007) relativo all'anno 2004, con contestazione di maggiori ricavi per €71.854,00 desunti dall'applicazione dello studio di settore (cluster n.22 per pizzerie). In primo grado la CTP aveva accolto il contribuente ritenendo giustificato lo scostamento; in appello l'Agenzia chiedeva la conferma dell'accertamento anche deducendo, per la prima volta in gravame, l'antieconomicità della gestione (perdite costanti nel triennio 2003-2005). La CTR ha accolto l'appello dell'Agenzia basando la rettifica sia sullo scostamento dagli studi di settore sia sull'antieconomicità gestionale. Il contribuente ha ricorso per cassazione con sette motivi denunciando, tra l'altro, violazione del principio del divieto di novità in appello, difetto di istruttoria e omessa valutazione delle giustificazioni fornite.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il quarto motivo ritenendo che la CTR ha illegittimamente fondato la conferma dell'accertamento anche su una circostanza (l'antieconomicità della gestione per il triennio 2003-2005) introdotta ex novo dall'Ufficio in sede di appello e non presente nella motivazione dell'atto impositivo. La Suprema Corte ha affermato che l'Amministrazione non può ampliare la causa petendi dell'atto impositivo nel corso del giudizio; ciò ha determinato la cassazione della sentenza della CTR, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Toscana in diversa composizione affinché riesamini la controversia conformandosi ai principi di diritto indicati. Gli altri motivi di ricorso sono stati assorbiti.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, primo comma, lett. d)

  art. 39, primo comma, lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973

  Norma richiamata quale base giuridica per l'accertamento fondato sugli studi di settore; la Corte evidenzia che la motivazione dell'atto tributario deve esplicitare chiaramente i fatti e il ragionamento che giustificano la rettifica

• d.l. n. 331 del 1993, art. 62-sexies

  art. 62-sexies del d.l. n. 331 del 1993

  Richiamata insieme all'art.39 DPR 600/73 come fondamento dell'accertamento parametrico; la Corte segnala che l'uso di questi istituti non autorizza l'Ufficio a mutare la causa petendi in corso di giudizio

• d.lgs. n. 546 del 1992, art. 57

  art. 57 del d.lgs. n. 546 del 1992

  Stabilisce il divieto di introdurre nuove domande o eccezioni in appello; la Corte afferma che tale divieto vincola anche l'Amministrazione finanziaria, impedendole di fondare la pretesa su elementi nuovi in sede di gravame

• d.lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4

  art. 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato nei motivi di nullità per vizi di motivazione della sentenza impugnata; la Corte richiama l'obbligo di motivazione adeguata delle decisioni giudiziarie

• legge n. 146 del 1998, art. 10, comma 2

  art. 10, comma 2, della legge n. 146/1998

  Norma che disciplina i presupposti per la rettifica basata sugli studi di settore (es. incongruenza nei ricavi per almeno due esercizi su tre); la Corte osserva che l'atto impositivo deve indicare i requisiti richiamati se si intende fondare la rettifica su di essi

• legge n. 212 del 2000 (statuto del contribuente), art. 7

  art. 7 della legge n. 212/2000

  Principi di trasparenza e collaborazione a tutela del contribuente; la Corte enfatizza che la motivazione dell'atto tributario è strumento essenziale di garanzia

• codice di procedura civile, art. 99 e art. 112

  Norme processuali sulla decisione e sulla forma dell'atto; richiamate nei motivi concernenti omessa pronuncia su eccezioni e completezza della motivazione

• codice di procedura civile, art. 360 c.p.c.

  art. 360, comma 1, nn. 3 e 4 c.p.c.

  Previsioni che individuano i motivi di cassazione (violazione di legge e vizi di motivazione); i ricorsi del contribuente sono stati formulati in base a tali norme e la Corte ha accolto il motivo fondato

• codice di procedura civile, art. 115, comma 1

  Richiamato nei motivi relativi al principio di non contestazione e alla necessità di decisione sulle questioni rilevanti per il giudizio

Massime di principio

• L'accertamento tributario deve restare entro i limiti dei fatti e delle ragioni esposti nella motivazione dell'atto: l'Amministrazione non può introdurre in appello nuovi fondamenti di pretesa che mutino la causa petendi.
• Il divieto di 'novità' in appello (art. 57 d.lgs. 546/1992) opera anche a carico dell'Ufficio finanziario; le ragioni aggiunte in gravame non possono essere utilizzate per fondare la pretesa se non erano già indicate nell'atto impugnato.
• La motivazione dell'atto tributario è strumento essenziale di tutela del contribuente: deve contenere le conoscenze dell'ufficio e l'iter logico-giuridico che giustifica la rettifica, così da permettere al contribuente di difendersi efficacemente.
• Il giudice d'appello non può riformare la decisione basandosi su elementi nuovi e sostanzialmente diversi da quelli posti a base dell'atto; se ciò avviene la sentenza può essere cassata e il giudizio rimesso al giudice di merito per riesame.
• Il giudice può qualificare autonomamente i fatti, ma non può alterare la sostanza dell'accertamento rispetto agli elementi che l'atto impositivo rende noti; ogni mutamento del titolo giuridico della pretesa richiede che tale elemento fosse già nella motivazione dell'atto.