Sentenza del 05/12/2005 n. 26388 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio che aveva ridotto dal 20% al 15% il ricarico applicato dall’Ufficio, ma aveva comunque confermato una rideterminazione del reddito. Per il 1992 l’Ufficio aveva elevato il reddito d’impresa dichiarato da lire 68.401.000 a lire 148.124.000, assumendo un ricarico del 24,39% sulla base dell’esame di dieci prodotti, contro il 10,62% risultante dalla contabilità, formalmente regolare. Con il primo motivo S.M. ha denunciato violazione degli artt. 39 del D.P.R. n. 600/1973 e 2697 c.c., oltre a omessa o insufficiente motivazione: mancavano elementi idonei a dimostrare l’inattendibilità complessiva delle scritture e a giustificare la percentuale adottata. Con il secondo motivo ha contestato la compensazione delle spese, chiedendone la rifusione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo, dichiarato assorbito il secondo, cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa a un’altra Sezione della Commissione tributaria regionale del Lazio, anche per le spese del giudizio di legittimità. Ha stabilito che la sola difformità tra il ricarico del contribuente e la media di settore non basta a fondare l’accertamento: occorrono livelli di abnormità e irragionevolezza tali da rendere inattendibile la contabilità, oppure ulteriori elementi concreti, gravi, precisi e concordanti. In sede di rinvio andranno esaminati sia il metodo di selezione dei dieci prodotti usati per calcolare la media aziendale, sia l’eventuale inattendibilità delle scritture e la base probatoria della rideterminazione del reddito. Il secondo motivo sulle spese è stato assorbito, poiché il giudice di rinvio dovrà regolare le spese di merito all’esito del riesame; a esso è rimessa anche la decisione sulle spese di cassazione. La Corte non ha definito in via definitiva il reddito imponibile né disposto una condanna immediata al pagamento.

Norme richiamate

• Art. 39 del D.P.R. n. 600/1973

  l'accertamento di maggiori ricavi d'impresa puo' essere affidato alla considerazione della difformita' della percentuale di ricarico applicata dal contribuente rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza soltanto ove tale difformita' raggiunga livelli di abnormita' ed irragionevolezza tali da privare appunto la documentazione contabile di ogni attendibilita'

  Anche con scritture formalmente corrette è possibile procedere a un accertamento induttivo se la contabilità, valutata complessivamente, risulta inattendibile. La sola differenza rispetto alla media di settore non è sufficiente: deve essere eccezionalmente marcata e irragionevole, oppure accompagnata da ulteriori elementi concreti che giustifichino l’accertamento.

• Art. 2727 del codice civile

  Ai fini dell'accertamento di un maggior reddito d'impresa, quindi, non basta (Cass., Sez. trib., 23 giugno 2003, n. 9946; Id., Sez. trib., 27 settembre 2002, n. 13995; Id., Sez. trib., 29 novembre 2000, n. 15310; Id., Sez. I, 26 maggio 1995, n. 5850) il solo rilievo dell'applicazione da parte del contribuente di una percentuale di ricarico diversa da quella risultante da uno studio di settore, ma occorre che risulti qualche elemento ulteriore (anche la abnormira e/o l'irragionevolezza delle quali si e' fatto cenno incidente sull'attendibilita' complessiva della dichiarazione, ovverosia (Cass., Sez. trib., 23 gennaio 2003, n. 979, secondo cui "non e' legittima la presunzione di ricavi, maggiori di quelli denunciati, fondata sul raffronto fra prezzi di acquisto e di rivendita operato su alcuni articoli anziche' su un inventario generale delle merci da porre a base dell'accertamento, ne' si rende legittimo il ricorso al sistema della media semplice, anziche' a quello della media ponderale, quando fra i vari tipi di merce esiste una notevole differenza di valore e i tipi piu' venduti presentano una percentuale di ricarico molto inferiore a quella risultante dal ricarico medio") la concreta ricorrenza di circostanze gravi, precise e concordanti (art. 2727 del codice civile)

  La prova presuntiva di maggiori ricavi richiede elementi ulteriori rispetto allo scostamento dalla media. Il metodo di calcolo deve essere rappresentativo della realtà aziendale: il confronto limitato a pochi articoli o l’uso della media semplice, quando i prodotti differiscono sensibilmente per valore e vendite, può non essere idoneo a fondare la presunzione.

• Art. 2729 del codice civile

  le percentuali di ricarico utilizzate per la determinazione del reddito del contribuente, in definitiva (Cass., Sez. trib., 6 novembre 2002, n. 15534), devono essere assistite dai requisiti di cui all'art. 2729 detto, percio' desunte da dati di comune esperienza, ed esplicitate attraverso un adeguato ragionamento.

  Le percentuali di ricarico utilizzate per ricostruire il reddito devono poggiare su presunzioni gravi, precise e concordanti, basate su dati di comune esperienza e illustrate mediante un ragionamento adeguato.

• Art. 3, comma 3, del codice di procedura civile

  La decisione sulle spese del giudizio di legittimità è rimessa al giudice di rinvio, insieme alla regolazione delle spese di merito conseguente al nuovo esame.

Massime di principio

• La contabilità formalmente regolare non impedisce un accertamento induttivo, ma l’Amministrazione deve dimostrare perché essa sia complessivamente inattendibile; la sola divergenza dalla media del settore non soddisfa tale onere.
• Un ricarico medio di settore è un riferimento statistico e non costituisce, da solo, prova presuntiva dei ricavi effettivamente conseguiti dal singolo contribuente. Servono scostamenti davvero abnormi o altri elementi fattuali gravi, precisi e concordanti.
• Il metodo di calcolo deve essere verificabile e adeguato alla composizione delle vendite: un campione ristretto di prodotti o una media non ponderata può essere inidoneo, soprattutto quando le merci hanno valori e volumi di vendita differenti.
• L’accertamento deve motivare sia l’inattendibilità delle scritture sia la quantificazione del reddito ricostruito; non basta indicare una percentuale ritenuta congrua senza spiegare i dati e il ragionamento che la sostengono.