Sentenza del 07/12/2020 n. 979 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

Impugnazione dell'accoglimento del ricorso in primo grado relativo ad un avviso di accertamento per imposte recuperate su fatture relative a operazioni inesistenti. L'Ufficio sosteneva che le fatture erano palesemente inesistenti (partita IVA inesistente e altri elementi probatori riportati nel Processo Verbale di Constatazione della Guardia di Finanza) e che sussisteva il raddoppio dei termini di accertamento per la sussistenza dell'obbligo di denuncia ex art. 331 c.p.p. per reati tributari. Il contribuente eccepiva la decadenza dell'azione e la propria estraneità ai fatti.

La decisione

La Commissione ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate, riformando integralmente la sentenza impugnata e confermando l'avviso di accertamento. Ha ritenuto applicabile il raddoppio dei termini di accertamento in quanto sussisteva il fumus del reato di cui all'art. 2 del D.lgs. n. 74/2000 e, in generale, gli elementi raccolti (Processo Verbale della Guardia di Finanza e ulteriori riscontri) avevano carattere di gravità, precisione e concordanza tali da giustificare l'obbligo di denuncia. L'onere della prova relativo ai presupposti per il raddoppio era posto sull'amministrazione, che ha fornito elementi sufficienti; il resistente non ha fornito elementi di discolpa. La Commissione ha altresì affermato l'applicabilità del raddoppio anche all'IRAP e ha escluso l'effetto retroattivo delle modifiche normative successive; ha condannato l'appellata al pagamento delle spese di giudizio pari a euro 2.000,00.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 3

  raddoppio dei termini dell'accertamento in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p.

  Il terzo comma prevede il raddoppio dei termini per le ipotesi che comportano obbligo di denuncia penale; il giudice tributario verifica la sussistenza dei presupposti oggettivi per l'obbligo di denuncia, non la fondatezza del reato

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57, comma 3

  raddoppio dei termini di accertamento per le fattispecie che comportano obbligo di denuncia penale

  Analoga funzione al comma 3 dell'art. 43 del DPR 600/1973: i termini raddoppiati operano automaticamente quando sussistono gli elementi che impongono la denuncia, indipendentemente dal momento o dall'effettivo adempimento della denuncia

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 2

  definizione dei reati tributari

  Le violazioni che integrano reati tributari ai sensi del d.lgs. 74/2000 possono determinare l'obbligo di denuncia penale che attiva il raddoppio dei termini di accertamento

• Codice di procedura penale, art. 331

  obbligo di denuncia da parte del pubblico ufficiale quando abbia notitia criminis

  La sussistenza dell'obbligo di denuncia ex art. 331 è la condizione che attiva il raddoppio dei termini; il giudice tributario verifica la presenza degli elementi oggettivi richiesti per tale obbligo

• Corte Costituzionale, sentenza n. 247 del 25 luglio 2011

  verifica di legittimità costituzionale della disciplina sul raddoppio dei termini

  La Consulta ha ritenuto legittima la disciplina del raddoppio, precisando che va impedito l'uso strumentale dell'istituto e chiarendo che la sola sussistenza dell'obbligo di denuncia, indipendentemente dal momento o dall'adempimento, basta per l'applicabilità del raddoppio

• Cassazione penale, sez. II, 22 novembre 2011, n. 7739

  principio della reciproca indipendenza tra giudizio penale e giudizio tributario (doppio binario)

  La valutazione del giudice penale può non coincidere con quella del giudice tributario; il giudice tributario non è vincolato dall'esito del processo penale e può accertare autonomamente la sussistenza dei presupposti per il raddoppio

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37, commi 24 e 25, convertito con L. 4 agosto 2006, n. 248

  introduzione del comma che raddoppia i termini in presenza dell'obbligo di denuncia per reati tributari

  Ha introdotto la disciplina che prevede il raddoppio dei termini di accertamento nelle ipotesi di reati tributari per cui vige obbligo di denuncia

• Legge n. 23/2014 art. 8 comma 2 e D.Lgs. 5 agosto 2015 n. 128

  riforma del regime dei termini di decadenza

  La riforma normativa ha previsto una disciplina diversa ma ha espressamente lasciato salvo il trattamento degli avvisi notificati prima dell'entrata in vigore del d.lgs. attuativo, quindi senza effetti retroattivi sulle notifiche già perfezionate

• Legge 28 dicembre 2015 n. 208, art. 1 comma 132 (Legge di stabilità 2016)

  disciplinava i termini di accertamento a decorrere per i periodi d'imposta in corso al 31 dicembre 2016 e successivi

  La Commissione ha escluso l'applicazione retroattiva delle novità procedurali ai casi con avvisi notificati prima dell'entrata in vigore; principio tempus regit actum

• D.Lgs. 15 dicembre 1997 n. 446, art. 25

  riferimento alla disciplina dell'IRAP

  La sentenza ritiene che anche l'IRAP debba essere soggetta alla disciplina del raddoppio dei termini quando ricorrano le condizioni di obbligo di denuncia penale

Massime di principio

• Il giudice tributario non valuta la colpevolezza penale ma verifica soltanto se, al momento dell'attività istruttoria, ricorrevano elementi oggettivi tali da far sorgere l'obbligo di denuncia ex art. 331 c.p.p.; se sussistono tali elementi si applica automaticamente il raddoppio dei termini di accertamento
• Il raddoppio dei termini opera anche se la denuncia è presentata dopo il termine ordinario o non è allegata all'avviso: rileva l'esistenza dell'obbligo di denuncia e degli elementi oggettivi che lo fondano, non il momento o l'adempimento formale
• L'onere di provare la sussistenza dei presupposti per il raddoppio (grave, precisi e concordanti elementi costituenti notitia criminis) grava sull'amministrazione finanziaria; se l'amministrazione dimostra questi elementi e il contribuente non produce elementi di discolpa, l'accertamento può essere confermato
• La prova fornita dalla Guardia di Finanza (Processo Verbale di Constatazione) e riscontri documentali idonei (partite IVA inesistenti, numerazioni ed elementi incongruenti, mancanza di organizzzazione del fornitore) costituiscono elementi di particolare rilievo per il giudice tributario
• Le modifiche legislative sopravvenute non si applicano retroattivamente agli avvisi notificati prima della loro entrata in vigore (principio tempus regit actum); pertanto non possono invalidare accertamenti conformi alla normativa vigente al momento della notifica
• Anche tributi diversi dall'IVA, come l'IRAP, possono rientrare nella disciplina del raddoppio dei termini quando la violazione relativa implica obbligo di denuncia per reati tributari
• In situazioni simili il contribuente dovrebbe cercare di fornire tempestivamente documentazione probante la genuinità delle operazioni (contratti, documenti di trasporto, giustificativi di pagamento, comunicazioni con fornitori) per contrastare la prova dell'Amministrazione