Cassazione Civile, Sentenza n. 3584/2020 del 13/02/2020

Esito

La controversia

Un giudice tributario aveva chiesto, con istanze del 10 marzo e del 10 aprile 2015, il rimborso di 1.731,11 euro di IRPEF trattenuti sui compensi variabili relativi agli ultimi trimestri del 2013 e del 2014, assoggettati dall’Agenzia delle entrate a tassazione ordinaria. La richiesta relativa ai compensi dell’ultimo trimestre 2012 era stata invece accolta. La Commissione tributaria provinciale di Isernia aveva accolto il ricorso contro il silenzio-rifiuto e la Commissione tributaria regionale del Molise aveva confermato la decisione, ritenendo che, dopo la declaratoria d’illegittimità costituzionale della disciplina speciale sui compensi dei giudici tributari, gli emolumenti pagati oltre il 12 gennaio dell’anno successivo fossero soggetti a tassazione separata. I compensi controversi erano stati pagati il 24 aprile 2014 e il 16 marzo 2015. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso principale per violazione degli artt. 17 e 50 TUIR: ha sostenuto, da un lato, che il pagamento successivo al 12 gennaio discendeva dai tempi tecnici e da un accordo organizzativo tra MEF e Consiglio di presidenza della giustizia tributaria, non da un ritardo anomalo; dall’altro, che la tassazione separata richiede di verificare in concreto la causa del ritardo e non opera quando il differimento sia fisiologico rispetto alle procedure di quantificazione e liquidazione. Il contribuente ha resistito e proposto ricorso incidentale, contestando la liquidazione in 500 euro delle spese del giudizio d’appello rispetto al valore della lite di 1.731,11 euro e ai parametri forensi. Il contribuente aveva inoltre eccepito l’inammissibilità del ricorso principale per difetto di specificità.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione d’inammissibilità del ricorso principale, rilevando che esso indicava con sufficiente chiarezza la richiesta di annullamento e le relative ragioni. Ha accolto il ricorso principale dell’Agenzia nei limiti precisati: il mero superamento del 12 gennaio non rende automaticamente arretrati, ai fini della tassazione separata, i compensi assimilati a redditi di lavoro dipendente; occorre che il ritardo sia riconducibile a cause non dipendenti dalla volontà delle parti e non sia fisiologico rispetto alle procedure di erogazione. Per i compensi variabili dei giudici tributari relativi all’ultimo trimestre, in assenza di un termine normativo finale, la Corte ha individuato come fisiologico il periodo decorrente dalla scadenza iniziale del 15 gennaio e comprensivo di ulteriori 120 giorni, salvo circostanze eccezionali rigorosamente provate. I pagamenti del 24 aprile 2014 e del 16 marzo 2015 rientravano in tale termine; pertanto, ha cassato la decisione impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, ha deciso nel merito rigettando il ricorso introduttivo del contribuente. Il ricorso incidentale sulle spese è rimasto assorbito. Le spese dei gradi di merito sono state compensate per la complessità della questione; il contribuente è stato condannato alle spese di cassazione, liquidate in 1.200 euro oltre alle spese prenotate a debito. La Corte ha dato atto della non sussistenza dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato sul ricorso incidentale.

Norme richiamate

• art. 17, comma 1, TUIR

  In materia di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, corrisposti nell’anno successivo a quello di maturazione, non sono ricompresi tra i redditi arretrati, assoggettabili a tassazione separata, ai sensi del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 17, gli emolumenti per i quali il ritardo nella loro corresponsione, nell’anno successivo a quello di riferimento, sia fisiologico rispetto alla natura del rapporto dal quale derivano, e cioè sia la necessaria conseguenza di particolari procedure per la loro quantificazione e liquidazione.

  La tassazione separata si applica agli emolumenti arretrati soltanto se il ritardo non è fisiologico rispetto alle procedure di quantificazione e liquidazione e dipende da cause non imputabili alla volontà delle parti; il solo pagamento nell’anno successivo non è sufficiente.

• art. 50, comma 1, lett. f), TUIR

  I compensi dei giudici tributari sono assimilati dal TUIR, art. 50, (già art. 47), comma 1, lett. f), ai redditi di lavoro dipendente, sicchè anch’essi sono soggetti alle disposizioni inerenti a tale categoria generale, comprese quelle che determinano i principi della tassazione per cassa, per “cassa allargata” e il criterio della tassazione separata per gli emolumenti arretrati;

  I compensi dei giudici tributari rientrano nei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente e sono soggetti alla disciplina generale di tale categoria, compresi i criteri di cassa e di tassazione separata, nei limiti interpretativi precisati dalla Corte.

• art. 51, comma 1, TUIR

  Le due norme a confronto (art. 17 e TUIR, art. 51), infatti, sono nate e convivono, trovando ratio e applicazione in ambiti diversi; in altri termini, la limitata deroga al principio di cassa, introdotta dal citato art. 51, non soltanto è scissa, sul piano sistematico, dal cit. art. 17, ma risponde ad obiettivi diversi rispetto a quelli che hanno portato il legislatore ad adottare il meccanismo della tassazione separata, al fine di mitigare i possibili effetti distorsivi della sincronica applicazione del principio di cassa e di proporzionalità dell’IRPEF.

  La regola della cassa allargata, che include nel reddito dell’anno precedente le somme percepite entro il 12 gennaio, opera in un ambito distinto dalla tassazione separata e non determina da sola se un emolumento sia arretrato ai sensi dell’art. 17.

• art. 1183 c.c.

  In assenza di un’espressa previsione normativa circa il termine finale di corresponsione o, meglio, circa l’individuazione dei tempi tecnici mediamente occorrenti, c.d. “fisiologici”, la lacuna può essere colmata attraverso l’intervento surrogatorio di questo Giudice, che trova legittimazione nell’art. 1183 c.c., art. 97, Cost.

  In mancanza di una previsione normativa sul termine finale della prestazione, il giudice può individuare un termine congruo per l’adempimento, tenendo conto dei tempi tecnici mediamente necessari.

• art. 97 Cost.

  Premesso che il parametro costituzionale di “buona amministrazione” consente una programmata allocazione delle risorse finanziarie pubbliche (C. Cost. n. 75 del 1987 e n. 285 del 1995), è pacifico che sia consentita una valutazione giudiziale del congruo termine entro il quale la P.A. sia tenuta a provvedere sui diritti patrimoniali spettanti ai privati (Cass. sez. un. 11/04/1963, n. 927).

  Il principio di buon andamento ammette la programmazione delle risorse pubbliche, ma non esclude la valutazione giudiziale della congruità del tempo impiegato dalla pubblica amministrazione per adempiere obblighi patrimoniali.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  In definitiva, il ricorso principale va accolto, mentre il ricorso incidentale è assorbito; non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito (art. 384 c.p.c., comma 2), con il rigetto del ricorso introduttivo.

  Quando, accolto il ricorso per cassazione, non occorrono ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può decidere la causa nel merito.

• art. 366, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Nella specie, il ricorso per cassazione indica con sufficiente chiarezza la richiesta di annullamento della sentenza impugnata e le ragioni che ne costituiscono il fondamento, secondo quanto appresso specificato.

  Ai fini della specificità del ricorso per cassazione è sufficiente che l’atto individui con chiarezza la richiesta di annullamento e le ragioni poste a fondamento dell’impugnazione.

• art. 53, comma 1, D.Lgs. 546/1992

  Nel processo tributario la sanzione di inammissibilità dell’appello per difetto di specificità dei motivi, prevista dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 1, deve essere interpretata restrittivamente, in conformità dell’art. 14 preleggi, trattandosi di disposizione eccezionale che limita l’accesso alla giustizia, dovendosi consentire, ogni qual volta nell’atto sia comunque espressa la volontà di contestare la decisione di primo grado, l’effettività del sindacato sul merito dell’impugnazione (Cass. 15/01/2019, n. 707).

  La specificità dei motivi d’appello nel processo tributario va valutata restrittivamente: se dall’atto emerge la volontà di contestare la decisione di primo grado, deve essere consentito il sindacato sul merito dell’impugnazione.

Massime di principio

• Per i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente pagati nell’anno successivo a quello di maturazione, la tassazione separata non discende automaticamente dal superamento del 12 gennaio: occorre accertare la causa del ritardo. Non sono arretrati, ai sensi dell’art. 17 TUIR, gli emolumenti il cui differimento sia fisiologico e necessario in ragione delle procedure di quantificazione e liquidazione proprie del rapporto.
• La regola della cassa allargata e quella della tassazione separata rispondono a funzioni diverse. Il termine del 12 gennaio previsto per la prima non costituisce, da solo, il criterio per qualificare un emolumento come arretrato ai fini della seconda.
• Quando la legge e la disciplina applicabile non indicano il termine finale per il pagamento di emolumenti sottoposti a procedure di verifica e liquidazione, il giudice può determinare il tempo tecnico congruo, avuto riguardo alla natura e alla complessità delle procedure. Per i compensi variabili dei giudici tributari dell’ultimo trimestre, la Corte ha ritenuto congrui ulteriori 120 giorni dalla scadenza iniziale del 15 gennaio, salvo circostanze eccezionali da provare rigorosamente.
• Nel processo tributario, il requisito di specificità dei motivi d’appello va interpretato restrittivamente: l’inammissibilità non è giustificata quando l’atto esprime comunque in modo riconoscibile la volontà di contestare la decisione di primo grado.

Come è indicizzato