Sentenza del 16/03/2020 n. 108 - Comm. Trib. Prov. Modena

Esito

La controversia

Il contribuente contestava la motivazione dell'avviso di accertamento sostenendo che l'Ufficio si era limitato a richiamare, per relationem, gli elementi contenuti nel verbale di constatazione (PVC) redatto dalla Guardia di Finanza, senza svolgere una autonoma valutazione delle risultanze istruttorie; per tale motivo deduceva il vizio di motivazione e l'invalidità dell'atto impositivo.

Norme richiamate

• Legge n. 241/1990 (principi sul procedimento amministrativo e sulla motivazione degli atti amministrativi)

  La motivazione può avvenire anche per relationem quando l'atto richiami e, implicitamente o esplicitamente, condivida il contenuto di atti istruttori; è richiesta comunque la capacità di ricostruire le ragioni della decisione

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Il principio di diritto del contribuente ad atti motivati non è pregiudicato se l'Ufficio adotta e rende richiamabili le risultanze istruttorie: la motivazione deve consentire al contribuente e al giudice di comprendere i presupposti dell'accertamento

• Normativa fiscale e regolamentare relativa agli accertamenti tributari (es. DPR 600/1973 e DPR 633/1972 - principi procedurali)

  L'Ufficio può fondare l'accertamento su verbali di polizia economico-finanziaria; l'adozione per relationem del PVC nella motivazione è legittima se il richiamo è chiaro e le risultanze sono effettivamente acquisite e concordate dall'Ufficio

Massime di principio

• La motivazione per relationem è ammissibile quando l'atto amministrativo richiama espressamente documenti istruttori e risulta chiaro che l'Ufficio ha condiviso e adottato il contenuto di tali documenti
• Se l'Ufficio limita la motivazione al richiamo di un PVC, il contribuente può chiedere e ottenere copia del PVC per valutare le ragioni dell'accertamento: l'accesso ai documenti è essenziale per il contraddittorio e per il sindacato giurisdizionale
• La mancanza di una autonoma e dettagliata argomentazione nell'avviso non determina automaticamente l'illegittimità se il richiamo rende apprezzabili le ragioni dell'accertamento; tuttavia, se il richiamo è generico o non permette di comprendere le ragioni della pretesa, può configurarsi vizio di motivazione
• In caso di motivazione per relationem, è utile per il contribuente evidenziare incongruenze o carenze del PVC (contraddizioni, mancanza di elementi probatori, carenza di collegamento causale) per contestare l'accertamento
• Proceduralmente, il contribuente dovrebbe richiedere l'acquisizione degli atti richiamati e, se necessario, sollecitare all'Ufficio un'integrazione motivazionale o impugnare l'atto segnalando l'impossibilità di comprendere le ragioni dell'accertamento