Cassazione Civile, Sentenza n. 30657/2025 del 20/11/2025

Esito

La controversia

I contribuenti chiedevano il rimborso dell'imposta sostitutiva versata per l'anno 2011 ai sensi dell'art. 32, comma 4-bis, d.l. 78/2010 in relazione a partecipazioni qualificate in fondi comuni di investimento immobiliare detenute al 31/12/2010. L'Agenzia contestava che le quote detenute tra padre e figlio dovessero essere sommate ai sensi dell'art. 32, comma 3-bis (cumulo delle partecipazioni dei "familiari"), mentre i contribuenti sostenevano che, non essendo conviventi, potevano dimostrare l'effettiva autonomia delle rispettive quote e ottenere il rimborso. La controversia verteva in particolare sulla natura della presunzione prevista dal quinto periodo del comma 3-bis (assoluta o relativa), sull'onere e sul contenuto della prova contraria, nonché su rilievi di retroattività/legittimo affidamento e conformità al diritto UE.

La decisione

Le Sezioni Unite hanno accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Hanno affermato che il quinto periodo dell'art. 32, comma 3-bis, d.l. n. 78/2010 integra una presunzione legale di natura relativa (non assoluta) volta a perseguire un chiaro obiettivo antielusivo. L'onere di provare la non fittizietà della titolarità delle quote incombe sul contribuente. La corte ha precisato che la prova contraria non può fondarsi su elementi quali la diversa residenza o la mancata convivenza, che sono irrilevanti o neutri, ma deve basarsi su una convergenza di indici che dimostrino l'effettività e l'autonomia della singola partecipazione: 1) origine e tracciabilità delle risorse finanziarie impiegate per l'acquisto delle quote; 2) effettivo godimento e ricezione dei proventi da parte del singolo sottoscrittore; 3) autonomia delle scelte rilevanti relative all'investimento (decisione di investire, scelta del fondo, tempi/modalità, movimentazione e dismissione delle quote). Sul profilo del regime transitorio (art. 32, comma 4-bis) è stato ribadito che si tratta di una disciplina non retroattiva nel senso tecnico e compatibile con la Costituzione e con il diritto UE; le doglianze su presunta illegittimità costituzionale, su violazione dell'affidamento o su carenza di urgenza del decreto-legge sono state rigettate secondo la giurisprudenza consolidata. In conseguenza, la CTR è stata censurata per avere ritenuto superata la presunzione sulla base della sola diversa residenza dei familiari; il giudizio di merito dovrà applicare i criteri probatori enunciati.

Norme richiamate

• d.l. n. 78/2010, art. 32, comma 3-bis (quinto periodo)

  si tiene altresì conto delle partecipazioni imputate ai familiari indicati nell'articolo 5, comma 5, del Testo unico delle imposte sui redditi

  Costituisce una presunzione legale di collegamento tra quote detenute da familiari finalizzata a evitare frammentazioni fittizie; la Corte la qualifica come presunzione relativa, cioè superabile con prova contraria.

• d.l. n. 78/2010, art. 32, comma 4-bis

  I partecipanti, diversi da quelli indicati nel comma 3, che alla data del 31 dicembre 2010 detenevano una quota di partecipazione al fondo superiore al 5 per cento ... sono tenuti a corrispondere un'imposta sostitutiva ... nella misura del 5 per cento del valore medio delle quote possedute ...

  Disciplina transitoria che introduce un'imposta sostitutiva per il 2011; la Corte la considera non retroattiva in senso invalicabile, costituzionalmente e unionisticamente compatibile.

• D.P.R. 22/12/1986, n. 917 (TUIR), art. 5

  coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado

  Definisce i "familiari" cui il cumulo delle partecipazioni si riferisce; utilizzato dalla norma antielusiva per individuare i soggetti le cui quote vanno sommate.

• art. 2697 c.c.

  Principio generale sull'onere della prova: in caso di presunzione legale relativa l'onere della prova contraria incombe su chi ne contesta l'applicazione (qui, il contribuente).

• art. 37-bis D.P.R. n. 600/1973 (richiamato e correlato alla disciplina antielusiva)

  Norma sul contrasto di condotte elusive e sulle modalità di disapplicazione in casi particolari (interpello); la Corte la richiama per argomentare la possibilità di superare norme antielusive con prova idonea e quindi per avvalorare la natura relativa della presunzione.

• Giurisprudenza costituzionale e di legittimità (es. Corte Cost. n. 231/2015; Cass. n. 16921/2023 e altre)

  La giurisprudenza ha riconosciuto la finalità antielusiva della disposizione e ne ha già valutato la compatibilità costituzionale; le Sezioni Unite si conformano a tali principi nel ritenere la norma ragionevole e compatibile.

Massime di principio

• La disposizione che cumula le partecipazioni dei "familiari" in vista del superamento della soglia del 5% integra una presunzione legale relativa: può essere superata ma solo con prova rigorosa sul carattere effettivo e autonomo della singola partecipazione.
• La semplice diversa residenza o la mancata convivenza tra familiari non è di per sé idonea a superare la presunzione; la residenza è neutra o irrilevante ai fini della verifica dell'autenticità della titolarità.
• L'onere della prova contraria grava sul contribuente: deve documentare la provenienza originaria delle somme impiegate, il percepimento effettivo dei proventi spettanti e l'autonomia delle scelte relative all'investimento (scelta del fondo, tempi, movimenti, alienazione).
• La prova deve essere documentale e convergente sui principali indici (fonti del capitale, flussi di proventi, autonomia decisionale); valutazione rimessa al giudice di merito che apprezza la loro attendibilità.
• La disciplina transitoria (imposta sostitutiva per il 2011) non è considerata illegittimamente retroattiva né in conflitto con principi costituzionali o con il diritto UE quando il legislatore agisce per ragioni antielusive e di razionalità; i rilievi di legittimo affidamento devono essere valutati alla luce della ragionevolezza dell'intervento legislativo.
• In casi simili è utile per il contribuente predisporre documentazione probatoria completa: estratti conto, atti che dimostrino l'origine delle somme (buste paga, atti successori, cessioni), evidenze delle distribuzioni/proventi incassati e documenti che provino decisioni autonome sull'investimento.
• Il giudice non è tenuto ad agire d'ufficio per ricercare la prova contraria: la promozione e la produzione della prova incombe principalmente al contribuente che invoca la disapplicazione della presunzione.