Sentenza del 12/07/2021 n. 552 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione relativo a un "patto di famiglia": il disponente (padre S.) aveva trasferito al figlio P. la partecipazione di controllo in una società e il beneficiario P. aveva liquidato la quota di riserva spettante alla sorella M. (legittimaria non assegnataria) con il pagamento di €1.054.000; inoltre il padre aveva donato direttamente alla figlia M. una quota del 15% di un'altra società per valore di €978.000. Gli atti amministrativi avevano registrato l'operazione come esente ai sensi dell'art. 3, comma 4-ter, D.lgs. 346/1990; l'Ufficio invece ha liquidato imposta su tale liquidazione applicando l'aliquota per donazioni tra fratelli al pagamento di P. verso M. i contribuienti contestano la qualificazione fiscale e l'entità dell'imposta.

La decisione

La Cassazione ha cassato la decisione di merito e ha dettato principi di diritto chiarendo che: il patto di famiglia è soggetto all'imposta sulle donazioni sia per il trasferimento dell'azienda/partecipazioni al beneficiario sia per la liquidazione (quota di riserva) effettuata dal beneficiario in favore dei legittimari non assegnatari; la liquidazione operata dal beneficiario verso il legittimario non assegnatario deve essere considerata, ai soli fini fiscali, come donazione del disponente (padre) al legittimario, con conseguente applicazione dell'aliquota e della franchigia corrispondenti al rapporto di parentela padre-figlia; l'esenzione di cui all'art. 3, comma 4-ter, D.lgs. 346/1990 si applica solo al trasferimento dell'azienda/partecipazioni in favore del discendente beneficiario e non alle liquidazioni effettuate dal beneficiario verso gli altri legittimari. In esito al rinvio il giudice ha parzialmente accolto l'appello dell'Ufficio, liquidando l'imposta complessiva dovuta in €41.280; i contribuenti sono condannati, in solido, al pagamento della differenza rispetto a quanto già versato, con interessi, e al pagamento delle spese per i vari gradi di giudizio per 2/3 (spese complessive liquidate in €2.000 per ciascun grado).

Norme richiamate

• artt. 768-bis e ss. c.c. (patto di famiglia)

  Il patto di famiglia costituisce il negozio che consente il trasferimento dell'azienda o delle partecipazioni al discendente beneficiario; ai fini fiscali gli effetti traslativi sono soggetti all'imposta sulle donazioni.

• art. 768-quater c.c.

  Prevede la liquidazione in favore dei legittimari non assegnatari: la Corte ha ritenuto che tale liquidazione, ai fini tributari, vada considerata come donazione del disponente in favore del legittimario non assegnatario.

• D.lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 4-ter

  Prevede l'esenzione dall'imposta per il trasferimento dell'azienda/partecipazioni al discendente beneficiario che si impegni a mantenere il controllo e proseguire l'attività per 5 anni; la Corte ha stabilito che tale esenzione riguarda esclusivamente il trasferimento al beneficiario e non le liquidazioni operate da quest'ultimo in favore di altri legittimari.

• D.lgs. n. 346 del 1990, art. 58, comma 1

  Regola l'attribuzione dell'aliquota e della franchigia in relazione al rapporto di parentela. La Corte ha ritenuto applicabile tale disposizione alla liquidazione operata dal beneficiario verso i legittimari, trattando la stessa, ai fini dell'imposta, come donazione del disponente e quindi soggetta all'aliquota e franchigia corrispondenti al rapporto padre-figlia.

Massime di principio

• Il patto di famiglia non è automaticamente esente da imposta: sia il trasferimento dell'azienda/partecipazioni al beneficiario sia le liquidazioni in favore dei legittimari non assegnatari sono soggette all'imposta sulle donazioni, salvo specifiche esenzioni applicabili solo al trasferimento al beneficiario.
• Le liquidazioni pagate dal beneficiario ai legittimari non assegnatari devono essere considerate, ai soli fini fiscali, come donazioni riconducibili al disponente; pertanto per determinare aliquota e franchigia occorre fare riferimento al rapporto di parentela del disponente con il legittimario (es. padre-figlia), non al rapporto tra beneficiario e legittimario (es. fratelli).
• L'esenzione prevista dall'art. 3, comma 4-ter, D.lgs. 346/1990 si applica solo al trasferimento dell'azienda/partecipazioni al beneficiario che rispetti le condizioni previste (mantenimento del controllo e prosecuzione dell'attività per 5 anni) e non si estende alle successivi pagamenti/liquidazioni effettuati dal beneficiario a favore di altri coeredi o legittimari.
• In pratica, quando si struttura un patto di famiglia occorre: a) documentare e valorizzare correttamente i trasferimenti e le liquidazioni; b) valutare l'impatto fiscale aggregato (inclusi donazioni dirette effettuate dal disponente); c) considerare che le franchigie e le aliquote devono essere applicate in funzione del rapporto di parentela del disponente con i legittimari; d) prevedere la conformità alle condizioni (es. mantenimento controllo) per ottenere l'esenzione solo in relazione al trasferimento al beneficiario.
• Per ridurre il rischio di contestazioni è opportuno redigere atti che esplicitino la causa, i soggetti coinvolti e i flussi finanziari, nonché ottenere perizie di valore e, se necessario, consulenza preventiva sull'applicazione dell'esenzione e sul trattamento delle liquidazioni verso legittimari.