Sentenza del 03/11/2022 n. 4855 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio

Esito

La controversia

Avviso di accertamento relativo all'anno 2008 per omessa dichiarazione nel quadro RW di somme ritenute provento di investimenti/attività finanziarie detenute in Paesi a fiscalità privilegiata (circa 100.000 euro). L'Amministrazione ha applicato la presunzione di sottrazione a tassazione prevista dall'art. 12, comma 2, del D.L. n. 78/2009 e il consequenziale raddoppio delle sanzioni/termini di accertamento.

La decisione

La Corte di Giustizia Tributaria ha rigettato l'appello dell'Agenzia, confermando la sentenza di primo grado che aveva accolto il contribuente. È stato ritenuto che la presunzione legale relativa prevista dall'art. 12, comma 2, D.L. n. 78/2009 non è retroattiva e dunque non poteva essere applicata a disponibilità detenute prima dell'entrata in vigore della norma (qui attinenti all'anno 2008). L'eccezione di inammissibilità dell'appello per difetto di indicazione dell'appellante è stata rigettata; le spese sono compensate tra le parti.

Norme richiamate

• D.L. n. 78/2009, art. 12, co. 2

  Introduce una presunzione legale relativa che le disponibilità finanziarie non dichiarate nei Paesi a fiscalità privilegiata siano costituite da redditi sottratti a tassazione; la Corte e la giurisprudenza di legittimità hanno però ritenuto che tale norma abbia natura sostanziale e non possa essere applicata retroattivamente.

• D.L. 28 giugno 1990, n. 167 (art. 4)

  Stabilisce l'obbligo di dichiarazione in merito a investimenti e attività finanziarie all'estero (quadro RW); la violazione è il presupposto fattuale cui si riferisce la presunzione di cui all'art. 12 D.L. 78/2009.

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 3

  Principio generale di irretroattività delle disposizioni tributarie; la questione è se riguardi anche norme che incidono sull'onere della prova o sulle presunzioni. La Corte, recependo orientamenti di Cassazione, ha ritenuto l'art. 12/2009 non retroattivo in quanto norma sostanziale.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 53

  Prevede requisiti formali dell'atto di impugnazione; la Corte ha ritenuto sufficiente l'indicazione dell'organo emittente (logo e riferimenti della Direzione) per identificare l'appellante, rigettando l'eccezione di inammissibilità.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione

  Cass. nn. 2662 del 02.02.2018; 33223 del 21.12.2018; 2562 del 30.11.2019; 29633 del 14.11.2019

  Orientamenti consolidati della Cassazione riconoscono la non retroattività dell'art. 12, co. 2, D.L. 78/2009 e considerano la presunzione come norma di natura sostanziale, impedendone l'applicazione a fatti anteriori all'entrata in vigore.

Massime di principio

• La presunzione prevista dall'art. 12, co. 2, D.L. n. 78/2009 non può essere applicata retroattivamente: se le disponibilità oggetto di accertamento erano detenute prima dell'entrata in vigore della norma, l'Amministrazione non può fondare sull'essa l'accertamento.
• In caso di accertamento per omissione nel quadro RW relativo a periodi anteriori al 2009, il contribuente può efficacemente contestare l'applicazione della presunzione richiamando il principio di irretroattività e la giurisprudenza consolidata.
• Le presunzioni legali relative che incidono sul riparto dell'onere della prova possono essere considerate norme sostanziali se incidono sulla determinazione dell'obbligo tributario; ciò ne impedisce l'applicazione retroattiva.
• Verificare sempre la data di costituzione/possesso delle disponibilità o degli investimenti rispetto alla data di entrata in vigore della norma invocata dall'Amministrazione: la tempestualità è cruciale per la legittimità dell'accertamento basato su presunzioni introdotte successivamente.
• Anche errori formali dell'atto di impugnazione non sempre rendono inammissibile l'appello se dall'atto emergono elementi che consentono l'identificazione certa dell'appellante; tuttavia è consigliabile rispettare i requisiti di forma previsti dal D.Lgs. 546/1992.
• La giurisprudenza della Cassazione costituisce orientamento rilevante e consolidato: in casi analoghi è probabile che i giudici tributari non ammettano l'applicazione retroattiva dell'art. 12/2009 e possano compensare le spese processuali se richiamano principi consolidati.