Ordinanza del 15/05/2018 n. 11779 - Corte di Cassazione

Accertamento IVA e accesso nei locali del contribuente

La controversia riguarda la legittimità dell’accesso effettuato nell’ambito di un accertamento relativo a IRPEF, IRAP e IVA per l’anno 2009, nonché la validità dell’autorizzazione del Procuratore della Repubblica prevista dall’art. 52 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633. La Corte di cassazione ha esaminato la distinzione tra locali destinati all’attività, locali a uso promiscuo e locali esclusivamente abitativi.

Procedimento nei gradi di merito

L.R.L. aveva impugnato l’avviso di accertamento davanti alla Commissione tributaria provinciale di Agrigento, che aveva accolto il ricorso. La Commissione tributaria regionale della Sicilia aveva poi respinto l’appello dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo illegittimo il decreto autorizzativo del Procuratore della Repubblica di Sciacca per l’assenza di gravi indizi di violazione tributaria.

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi, trattati congiuntamente per la loro connessione logica.

Motivi del ricorso dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia ha denunciato:

• la violazione e falsa applicazione dell’art. 52 del D.P.R. n. 633/1972, sostenendo che i gravi indizi di violazione tributaria sono necessari soltanto per l’accesso in locali esclusivamente abitativi e non per i locali a uso promiscuo;
• la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2700 c.c., sostenendo che l’Ufficio aveva già fornito la prova della violazione mediante il processo verbale di constatazione e che la contribuente non aveva prodotto prova contraria.

Distinzione tra locali destinati all’attività, a uso promiscuo e abitativi

L’art. 52 del D.P.R. n. 633/1972 disciplina diverse ipotesi di accesso:

• il primo comma riguarda i locali adibiti all’esercizio di attività commerciale, agricola, artistica o professionale e i locali a uso promiscuo, compresi quelli anche adibiti ad abitazione;
• il secondo comma riguarda i locali adibiti a uso diverso dall’attività e, quindi, esclusivamente abitativi.

Per i locali rientranti nel primo comma sono richieste l’autorizzazione del capo dell’ufficio e quella del Procuratore della Repubblica. Tali autorizzazioni costituiscono meri adempimenti procedimentali e non presuppongono l’indicazione o la verifica di specifici gravi indizi di violazione tributaria.

Per l’accesso in locali esclusivamente abitativi, invece, l’autorizzazione del Procuratore della Repubblica presuppone la sussistenza di gravi indizi di violazione delle disposizioni tributarie. Tale requisito trova fondamento nell’inviolabilità del domicilio prevista dall’art. 14 Costituzione.

La Corte richiama il principio già affermato da Cass. civ., Sez. 5, n. 26829 del 18 dicembre 2014, secondo cui, nell’ipotesi di locali esclusivamente abitativi, la sussistenza effettiva dei gravi indizi è soggetta alla verifica della legittimità formale e sostanziale della pretesa impositiva e del procedimento accertativo su cui essa si fonda.

Valutazione dell’uso promiscuo nel caso concreto

La Commissione tributaria regionale aveva ritenuto che le due unità immobiliari, ossia l’esercizio commerciale e l’abitazione, fossero separate e diverse tra loro. Di conseguenza, aveva considerato necessaria la presenza di gravi indizi di violazione tributaria ai fini della legittimità dell’autorizzazione.

La Corte di cassazione ha rilevato, tuttavia, che il processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di finanza aveva accertato:

• l’esistenza di un collegamento interno tra l’esercizio commerciale e l’abitazione mediante una scala;
• l’assenza di un ingresso esterno indipendente per l’abitazione.

Tali elementi erano rilevanti per stabilire se i locali dovessero essere qualificati come utilizzati promiscuamente. La CTR avrebbe quindi dovuto considerare il contenuto del processo verbale di constatazione prima di concludere che le unità immobiliari fossero reciprocamente autonome.

Valore probatorio del processo verbale di constatazione

In materia di accertamenti tributari, il processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di finanza o da altri organi di controllo fiscale è assistito da fede privilegiata ai sensi dell’art. 2700 c.c. relativamente ai fatti descritti come avvenuti in presenza dei verbalizzanti o da essi compiuti.

Per contestare tali fatti è necessaria la proposizione della querela di falso, secondo il principio richiamato da Cass. civ., Sez. 6-5, n. 15191 del 3 luglio 2014.

Nel caso concreto, la CTR avrebbe dovuto attribuire al processo verbale di constatazione valore di prova legale rispetto alla perizia giurata prodotta dalla contribuente, la quale costituisce comunque un atto di parte. La valutazione della natura promiscuamente utilizzata dei locali non poteva quindi prescindere dall’accertamento contenuto nel verbale della Guardia di finanza.

Decisione della Corte di cassazione

La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione.

Il giudice del rinvio dovrà:

• attenersi ai principi affermati dalla Corte in materia di accesso ai locali a uso promiscuo e locali esclusivamente abitativi;
• rivalutare l’intercomunicabilità tra esercizio commerciale e abitazione e l’assenza di un ingresso esterno indipendente;
• considerare il valore di fede privilegiata del processo verbale di constatazione rispetto alla perizia giurata di parte;
• pronunciarsi anche sulle spese del giudizio di cassazione.

La decisione è stata adottata a Roma il 26 febbraio 2018 e depositata in Cancelleria il 15 maggio 2018.