Circolare numero 102 del 30-4-1997

Reddito di lavoro dipendente e determinazione di taluni compensi in natura

La circolare del Ministero delle Finanze n. 29/E del 7 febbraio 1997 fornisce chiarimenti applicativi sull’art. 3, comma 6, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, che ha introdotto criteri forfettari per la tassazione di alcune utilità riconducibili al reddito di lavoro dipendente. Le indicazioni riguardano in particolare i buoni pasto, i prestiti concessi ai dipendenti, i veicoli in uso promiscuo e la riapertura della sanatoria per compensi in natura e rimborsi spese.

Buoni pasto

L’art. 3, comma 6, lettera a), della legge n. 662/1996 ha modificato l’art. 48, comma 2, lettera d), del TUIR, introducendo un limite di non imponibilità per le prestazioni sostitutive delle somministrazioni in mense aziendali, cioè i buoni pasto o "tickets restaurant".

Il limite è fissato in lire 10.000 giornaliere, da calcolare sul valore nominale complessivo dei buoni utilizzabili dai lavoratori per ciascun giorno lavorativo. Per valore nominale si intende quello indicato sul buono. L’importo deve essere considerato al netto dei contributi previdenziali e assistenziali versati in conformità a disposizioni di legge e delle somme eventualmente poste a carico del lavoratore dipendente.

La circolare precisa che, dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 1996, concorre al reddito di lavoro dipendente la sola quota di buoni pasto che eccede il predetto limite. Resta invece immutato il trattamento tributario delle mense aziendali gestite direttamente dal datore di lavoro o affidate a terzi, purché non si traducano nella corresponsione di denaro, anche sotto forma di rimborsi a piè di lista.

Compensi in natura: principio generale e soggetti interessati

In via generale, i compensi in natura, compresi i beni e servizi ceduti al coniuge o ai familiari fiscalmente a carico del dipendente, concorrono al reddito di lavoro dipendente in misura pari al costo specifico sostenuto dal datore di lavoro, ai sensi dell’art. 48, comma 3, del TUIR.

La circolare precisa che tale fattispecie non può configurarsi in capo ai pensionati, poiché i compensi in natura sono normalmente collegati a un rapporto di lavoro in essere. Eventuali erogazioni effettuate dal precedente datore di lavoro a pensionati non costituiscono proventi imponibili per il percettore e non consentono alcuna deduzione al soggetto erogante, non essendo correlate a prestazioni di lavoro dipendente. Lo stesso principio vale anche quando il compenso in natura spetta al pensionato per effetto di un’attribuzione avvenuta in costanza di rapporto.

Se i redditi sono erogati da un soggetto obbligato alle ritenute, il sostituto d’imposta deve operare il prelievo alla fonte anche sull’importo corrispondente al compenso in natura, eventualmente richiedendo la provvista al sostituito in mancanza di retribuzione nel periodo di paga in cui il compenso è erogato. Se invece il soggetto erogante non è sostituto d’imposta, il contribuente deve indicare tali importi nella dichiarazione dei redditi, unitamente alla retribuzione in denaro percepita nello stesso periodo d’imposta.

Veicoli concessi in uso promiscuo

L’art. 3, comma 6, lettera b), della legge n. 662/1996 ha introdotto, tramite il comma 3-bis dell’art. 48 del TUIR, un criterio speciale per la determinazione forfettaria del reddito di lavoro dipendente relativo a autovetture, autoveicoli, motocicli e ciclomotori concessi in uso promiscuo.

Per tali veicoli, il reddito imponibile è pari al 30% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri, calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle ACI, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente nello stesso periodo d’imposta. La circolare chiarisce che:

• per autovetture e autoveicoli si intendono quelli indicati nell’art. 54, comma 1, lettere a), c) e m), del d.lgs. n. 285/1992;
• il criterio ha natura presuntiva assoluta e prescinde dalla percorrenza effettiva e dalla cilindrata;
• la percorrenza convenzionale è annua, quindi il valore va ragguagliato al periodo di effettiva assegnazione del veicolo;
• occorre conteggiare i giorni di assegnazione, indipendentemente dall’uso effettivo;
• gli importi trattenuti al dipendente vanno considerati al lordo IVA;
• la disciplina si applica solo ai veicoli usati anche per finalità private; se il mezzo è concesso esclusivamente per uso personale o familiare, resta il criterio del costo specifico; se è usato solo per trasferte, non costituisce compenso in natura.

La circolare riporta anche un esempio numerico di calcolo e precisa che, ai fini del prelievo alla fonte, il reddito va suddiviso per quote mensili o per i diversi periodi di paga, tenendo conto degli eventuali aggiornamenti delle tariffe ACI nel corso dell’anno, con riferimento alle tariffe nazionali.

Prestiti concessi al dipendente

Per i prestiti concessi al dipendente, direttamente o tramite terzi ai quali il dipendente abbia diritto di accedere in forza di accordi o convenzioni del datore di lavoro, il reddito di lavoro dipendente è determinato forfettariamente nel 50% della differenza tra gli interessi calcolati al tasso ufficiale di sconto vigente al momento della concessione e quelli calcolati al tasso effettivamente applicato sul prestito.

La disposizione si applica a tutte le forme di finanziamento comunque erogate dal datore di lavoro, indipendentemente dalla durata e dalla valuta. Sono espressamente ricompresi, a titolo esemplificativo, i prestiti sotto forma di scoperto di conto corrente, mutuo ipotecario e cessione dello stipendio. Restano esclusi:

• gli acconti e le anticipazioni di retribuzione, in quanto modalità di pagamento della retribuzione;
• le dilazioni di pagamento relative a beni e servizi ceduti o prestati direttamente dal datore di lavoro.

Parametro di riferimento: tasso ufficiale di sconto

La circolare chiarisce che il tasso ufficiale di sconto da assumere come parametro è quello vigente alla data di stipula del contratto di prestito. Eventuali variazioni intervenute nel corso della durata del finanziamento non incidono sul calcolo, che resta fisso per tutta la durata dell’ammortamento.

Il reddito convenzionale si determina sottraendo gli interessi calcolati al tasso effettivo da quelli calcolati al TUS e riducendo della metà l’importo risultante. Tale reddito è tassato al momento del pagamento delle singole rate previste dal piano di ammortamento.

Prestiti in valuta estera e tasso variabile

Per i prestiti in valuta estera, il confronto tra gli interessi va effettuato applicando il rapporto di cambio vigente alla data di scadenza delle singole rate di prestito. La circolare fornisce un esempio con prestito in dollari, nel quale il compenso in natura viene convertito in lire alla data di pagamento della rata.

Per i prestiti a tasso variabile, il prelievo alla fonte deve essere effettuato alle scadenze delle singole rate di ammortamento, tenendo conto delle variazioni del tasso intervenute nel tempo. È inoltre precisato che, se il prestito è a tasso zero, il calcolo del compenso in natura avviene alle scadenze delle rate della quota capitale, secondo il medesimo criterio.

Esclusioni e decorrenza

La disciplina non si applica ai prestiti concessi entro il 31 dicembre 1996, cioè ai contratti stipulati entro tale data. Sono inoltre esclusi i prestiti di durata inferiore a dodici mesi concessi, in base ad accordi aziendali, a dipendenti in contratto di solidarietà o in cassa integrazione guadagni.

La circolare segnala che, al momento, l’assoggettabilità a tassazione non riguarda i mutui edilizi con tasso fissato al 9%, in quanto superiore al TUS indicato nella circolare (6,75%); viene tuttavia riservata la possibilità di emanare ulteriori istruzioni in caso di modifiche del sistema di determinazione del tasso per tali mutui.

Aspetti operativi e adempimenti interni

La Direzione Centrale Tecnologia Informatica è chiamata ad adeguare le procedure informatiche per la gestione dei prestiti, prevedendo:

• l’inserimento della data di perfezionamento del contratto di piccolo prestito;
• la rilevazione tempestiva delle variazioni del tasso ufficiale di sconto;
• l’associazione a ciascun prestito del TUS corrispondente alla data di stipula;
• il calcolo del reddito convenzionale mediante confronto tra le rate di interesse del piano di ammortamento e quelle al TUS;
• l’esposizione sul cedolino con due codici di pari importo e segno opposto, una voce imponibile e una esente, denominate rispettivamente "differenza interessi prestito soggetta a ritenuta erariale" cod. E 435 e "differenza interessi prestito esente da ritenuta erariale" cod. E 436;
• l’attribuzione contabile degli importi al conto GPA 1605;
• l’inclusione del reddito convenzionale annuo nel Mod. 101 e la sua evidenziazione nel Mod. 770.

La circolare richiama inoltre tabelle di determinazione degli interessi al TUS del 6,75%, riferite a piani di ammortamento di 120 rate, da raffrontare con quelle già allegate alla circolare dell’11 febbraio 1982, n. 661 Rg/30, relative al tasso del 5%.

Sanatoria dei compensi in natura e dei rimborsi spese

L’art. 3, comma 9, della legge n. 662/1996 riapre la sanatoria prevista dall’art. 3, commi da 98 a 101, della legge n. 549/1995, estendendola ai compensi in natura e ai rimborsi spese corrisposti fino al 30 settembre 1996.

Il termine per il versamento delle somme dovute è fissato al 31 maggio 1997. I sostituti d’imposta che abbiano corrisposto tali somme senza operare le ritenute alla fonte e senza indicarle nel modello 770 possono versare entro tale data le maggiori ritenute, senza sanzioni né interessi. Entro la stessa data possono essere presentate le dichiarazioni integrative per rettificare quelle già trasmesse, utilizzando i modelli di dichiarazione approvati per i singoli periodi d’imposta.

Per il periodo d’imposta 1996, i dati devono essere riportati nella dichiarazione modello 770 in corso di approvazione, fermo restando il termine del 31 maggio 1997 per il versamento. La circolare rinvia, per i chiarimenti, alla precedente circolare n. 132/E del 22 maggio 1996.

Regime speciale per alcuni soggetti e conclusioni operative

Per i soggetti di cui all’art. 29 del DPR n. 600/1973, in deroga al comma 100 dell’art. 3 della legge n. 549/1995, le maggiori ritenute sono qualificate come ritenute a titolo d’imposta e deve essere operata la rivalsa sui percettori dei valori non assoggettati in precedenza a ritenuta, se non abbiano già provveduto a versare il tributo dovuto. Per tali soggetti è prevista l’esenzione dalla presentazione delle dichiarazioni integrative.

Nel complesso, la circolare definisce il nuovo quadro di tassazione dei benefit e dei finanziamenti ai dipendenti, chiarendo i criteri di calcolo, la decorrenza, le esclusioni e gli adempimenti amministrativi e dichiarativi necessari per l’adeguamento dei sistemi retributivi e fiscali.