Sentenza del 20/07/2023 n. 21843 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia sul disconoscimento di un credito IVA richiesto a rimborso: l'Ufficio aveva rettificato la dichiarazione 2011 disconoscendo un credito IVA pari a Euro 1.104.000,00 maturato nel 2008 e chiesto a rimborso nella dichiarazione 2011. Questione giuridica centrale: quale termine di decadenza si applica all'azione di accertamento (se quello relativo all'annualità in cui il credito si è originato o quello relativo alla dichiarazione che ha contenuto la richiesta di rimborso) e se, in ogni caso, l'Amministrazione può contestare il credito anche se sono decorsi i termini di accertamento.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, confermando la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva accolto l'appello della contribuente. I giudici hanno ritenuto che il credito IVA oggetto di rimborso derivava interamente da una eccedenza risultante dalla dichiarazione relativa all'anno 2008 e riportata nei successivi esercizi; pertanto il termine di decadenza per l'esercizio dell'azione di accertamento doveva essere computato rispetto alla dichiarazione relativa all'annualità in cui il credito si era originato, sicché l'Ufficio risultava decaduto e non poteva legittimamente rettificare la posizione fiscale relativa a quel credito. Per tali ragioni il ricorso dell'Amministrazione è stato respinto e sono compensate le spese processuali.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57

  Stabilisce il termine di decadenza per le rettifiche e gli accertamenti e disciplina il termine speciale per le richieste di rimborso dell'eccedenza detraibile. La Corte interpreta la norma distinguendo tra l'eccedenza che nasce da una sottostima del debito (che deve essere accertata nei termini ordinari per quell'annualità) e l'eccedenza che deriva dal coacervo di poste detraibili (che può essere contestata anche dopo la scadenza dei termini, salvo i limiti stabiliti dalla giurisprudenza).

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 38‑bis

  Prevede, tra l'altro, l'obbligo di presentare cauzione idonea per le istanze di rimborso e che tale cauzione abbia durata sufficiente a coprire il periodo previsto per la rettifica della dichiarazione che contiene l'istanza di rimborso; è richiamato per sostenere che la rettificabilità si collega anche alla dichiarazione che contiene la richiesta di rimborso.

• Cass. Sez. U., 15 marzo 2016, n. 5069

  Pronuncia su imposte dirette secondo cui l'amministrazione può contestare un credito anche se sono scaduti i termini di accertamento; la Corte ricorrente richiamava tale principio, ma la Cassazione, nella sentenza in esame, distingue la fattispecie IVA e ne circoscrive l'applicabilità.

• Cass. Sez. U., 29 luglio 2021, nn. 21765 e 21766

  Ha affermato che, in tema di rimborso IVA, l'Amministrazione può contestare il credito esposto anche se sono scaduti i termini di accertamento, ma la Corte di legittimità nel caso concreto chiarisce i limiti: ciò non vale per l'eccedenza che deriva dalla sottostima del debito per la quale il termine dev'essere rispettato.

• Corte di Giustizia UE, causa C‑446/18 (Agrobet CZ)

  Ribadisce che il diritto alla detrazione va riferito a operazioni precise e che non si possono creare crediti inesistenti soltanto perché la dichiarazione non è stata verificata; è richiamata per sostenere la possibilità di distinguere poste detraibili e non considerare la dichiarazione come titolo costitutivo del credito.

Massime di principio

• Distinguere la natura del credito IVA: se il credito deriva dalla sottostima dell'imposta dovuta in un precedente esercizio (ossia perché esisteva un maggior debito non dichiarato), l'Amministrazione doveva esercitare il potere di accertamento entro il termine previsto per quell'annualità; decorsi i termini l'Ufficio non può recuperare la decadenza e contestare il credito in sede successiva.
• Se il credito nasce invece dal 'coacervo' di poste detraibili (ossia dalla somma di detrazioni effettivamente sussistenti), il Fisco può comunque esercitare controlli e contestazioni anche oltre i termini ordinari, nei limiti delineati dalla giurisprudenza (Sez. U. 2021 e successive pronunce), purché non si crei un credito inesistente per mera inerzia amministrativa.
• Per il contribuente è cruciale conservare documentazione probatoria delle fatture e dei fatti generatori del credito: l'onere della prova sulla sussistenza del credito grava sul contribuente quando il Fisco contesta la spettanza del rimborso.
• Quando si presenta una richiesta di rimborso tardiva rispetto all'anno di maturazione del credito, valutare l'opportunità di prestare cauzione (art. 38‑bis) e l'effetto che la scelta di riportare a nuovo il credito può avere sui termini di accertamento.
• In pratiche intragruppo o in assenza di effettiva movimentazione finanziaria, l'Amministrazione ha ampi poteri di verifica su natura e realtà delle operazioni: operazioni 'di massa' regolate solo con conti infragruppo possono essere scrutinati per accertare l'effettiva sussistenza del credito.
• In caso di contenzioso analizzare se l'Ufficio abbia esercitato il proprio potere di accertamento entro i termini previsti per l'annualità originaria del credito; se non lo ha fatto e il credito è riconducibile a sottostima del debito, la posizione del contribuente può essere favorevole.