Cassazione Civile, Sentenza n. 728/2022 del 12/01/2022

Esito

La controversia

Disputa sull'esenzione dalla TOSAP prevista dall'art. 49, lett. a) del D.Lgs. n. 507/1993 per occupazione di suolo pubblico con ponteggi a fini di ristrutturazione/messa in sicurezza. La società di riscossione ha censurato la decisione della CTR che aveva riconosciuto l'esenzione sulla base della qualità soggettiva dell'ente (ente pubblico non economico, trasformato in Agenzia regionale per la casa) e del carattere non commerciale dell'attività, sostenendo invece che la norma richiede, oltre al requisito soggettivo, un requisito oggettivo: l'occupazione deve essere effettuata per finalità specifiche di assistenza, previdenza, sanità, educazione, cultura o ricerca; nel caso concreto l'occupazione per manutenzione/messa in sicurezza dell'edificio (anche in adempimento degli obblighi locativi e di responsabilità verso terzi) non ha una finalità assistenziale specifica ma costituisce adempimento contrattuale/extracontrattuale e dunque non rientra nell'esenzione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso, ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha rigettato l'originario ricorso del contribuente (l'Agenzia). La Corte ha ritenuto che l'esenzione prevista dall'art. 49 lett. a) D.Lgs. 507/1993 richieda oltre al requisito soggettivo (ente pubblico non economico) anche un requisito oggettivo: l'occupazione deve essere concretamente effettuata per finalità specifiche indicate dalla norma. Nel caso di ponteggi per messa in sicurezza e manutenzione straordinaria di immobili locati a canone agevolato, trattandosi di attività poste in essere per adempiere obblighi contrattuali ed extracontrattuali (ivi compresa la tutela dei terzi), manca la finalità assistenziale specifica richiesta dalla norma, pertanto l'esenzione non è applicabile. Le spese di giudizio sono compensate.

Norme richiamate

• art. 2195 c.c.

  Richiama la nozione di attività commerciale quale criterio per distinguere attività economiche da attività non commerciali; utilizzato nel ragionamento per separare finalità istituzionali/statutarie dall'attività concreta svolta.

• art. 73 TUIR (già art. 87 TUIR previgente)

  Richiama le categorie di enti rilevanti ai fini fiscali e la distinzione tra attività commerciali ed istituzionali; servito a delimitare il requisito soggettivo dell'esenzione.

• art. 49 D.Lgs. n. 507/1993, lett. a)

  "le occupazioni effettuate dallo Stato, dalle regioni, province, comuni e loro consorzi, da enti religiosi per l'esercizio di culti ammessi nello Stato, da enti pubblici di cui all'art. 87, comma 1, lett. c), del T. U. imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, per finalità specifiche di assistenza, previdenza, sanita', educazione, cultura e ricerca scientifica"

  La norma richiede due requisiti: soggettivo (ente pubblico non economico ricompreso nella lett. c) dell'art. 87 TUIR) e oggettivo (l'occupazione deve essere effettuata per finalità specifiche elencate). L'esenzione va interpretata restrittivamente e non si applica se manca la finalità specifica dell'occupazione.

• art. 6 Legge Regione Puglia n. 22 del 20 maggio 2014

  Norma regionale che ha trasformato l'Istituto in Agenzia regionale per la casa; usata per ricondurre l'ente alla qualifica di soggetto pubblico regionale non economico (requisito soggettivo).

• art. 2053 c.c.

  Richiama la responsabilità del proprietario per danni cagionati da cose in custodia; utilizzato per evidenziare l'obbligo di messa in sicurezza e la tutela dei terzi come motivo della occupazione, non quale finalità assistenziale.

• art. 23, comma 8-bis, Decreto-Legge n. 137/2020 (conv. L. n. 176/2020)

  Norma procedurale che ha consentito la trattazione in camera di consiglio senza discussione orale, richiamata nella parte istruttoria.

• Cass. n. 17617/2021

  Richiamata in ordine al presupposto impositivo della TOSAP, costituito dall'occupazione di suolo pubblico anche "sine titulo".

• Cass. sez. un. n. 10013/2021

  Richiama il principio che le norme agevolative o esentative vanno interpretate restrittivamente e non estensivamente.

• Corte Cost. 347/1993 e Cass. sez. un. 28160/2008

  Giurisprudenza usata per confermare che la qualifica di ente pubblico non economico può costituire il requisito soggettivo per benefici fiscali, ma non esime dalla verifica del requisito oggettivo.

• Cass. 20135/2019

  Affermata la possibile natura economica della concessione in locazione anche da parte di enti di edilizia residenziale con finalità sociali, rilevante per qualificare l'attività come economica ai fini tributari.

Massime di principio

• L'esenzione TOSAP prevista dall'art. 49 D.Lgs. 507/1993 richiede due distinti requisiti: uno soggettivo (ente pubblico non economico ricompreso dalla norma) e uno oggettivo (la specifica occupazione deve avere finalità concrete di assistenza, previdenza, sanità, educazione, cultura o ricerca). Entrambi devono sussistere contemporaneamente.
• La finalità statutaria o il finanziamento regionale dell'intervento non sono di per sé sufficienti a far scattare l'esenzione: rileva la finalità concreta dell'occupazione del suolo pubblico, non le finalità generali dell'ente.
• L'occupazione di suolo pubblico per opere di manutenzione e messa in sicurezza disposte in adempimento di obblighi contrattuali (locazione) o di responsabilità verso terzi non costituisce normalmente un'occupazione a finalità assistenziale specifica e quindi non rientra nell'esenzione.
• Le norme che prevedono agevolazioni o esenzioni tributarie devono essere interpretate restrittivamente; non è ammessa interpretazione estensiva o analogica a favore del contribuente.
• In casi analoghi è fondamentale distinguere tra la natura soggettiva dell'ente e lo scopo concreto dell'occupazione: occorrono accertamenti sul fine immediato dell'occupazione, non solo sulla qualifica o sui programmi istituzionali dell'ente.