Cassazione Civile, Ordinanza n. 22563/2026 del 01/07/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un'operazione del 2014 con cui alcune banche del gruppo Intesa Sanpaolo conferivano immobili, abitativi e strumentali, in un fondo immobiliare denominato "Armonia", ricevendo quote del fondo. Per gli immobili abitativi, in sede di registrazione, l'atto veniva assoggettato a imposta di registro in misura fissa. Per alcuni immobili gravati da vincoli, l'efficacia dell'apporto era sospensivamente condizionata al mancato esercizio della prelazione da parte delle autorità competenti; verificatasi la condizione, veniva stipulato nel 2015 un atto notarile ricognitivo dell'avveramento della condizione sospensiva. Nel 2017 l'Ufficio notificava un avviso di liquidazione ritenendo dovuta l'imposta di registro in misura proporzionale del 9% sia per l'atto di apporto sia per l'atto di avveramento della condizione, oltre a sanzioni per tardiva registrazione dell'atto ricognitivo. In primo grado il ricorso della banca era accolto solo sul capo sanzioni. In appello la banca sosteneva: nullità per motivazione apparente dell'avviso; erronea applicazione dell'art. 7 della Tabella allegata al D.P.R. n. 131/1986, in combinato con l'art. 10, comma 4, d.lgs. n. 23/2011, poiché il conferimento in fondo immobiliare non sarebbe un trasferimento a titolo oneroso tassabile in misura proporzionale; illegittimità della sanzione ex art. 69 D.P.R. n. 131/1986 per tardiva registrazione dell'atto ricognitivo, anche perché l'atto non era stato stipulato dalla banca. La Corte d'appello respingeva l'appello della contribuente e accoglieva quello dell'Ufficio. In cassazione la banca riproponeva tre motivi: motivazione apparente dell'avviso, violazione delle norme sull'imposta di registro per avere ritenuto imponibile in misura proporzionale l'apporto al fondo, e violazione delle norme sanzionatorie e di solidarietà per la tardiva registrazione dell'atto ricognitivo.

La decisione

La Corte respinge il primo motivo, accoglie il secondo e il terzo. Cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, affinché riesamini la controversia applicando il principio secondo cui l'atto di dotazione di immobili in favore di un fondo comune di investimento non realizza un effettivo trasferimento di ricchezza e non è assimilabile agli atti di trasferimento di diritti reali immobiliari soggetti a imposta proporzionale. Il giudice di rinvio dovrà provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità. Quanto alle sanzioni, la Corte chiarisce che l'atto ricognitivo accessorio e la riliquidazione dell'imposta restano riferibili ai soggetti dell'originario atto condizionato, ma l'erroneo criterio di quantificazione delle sanzioni, ancorato a una tassazione proporzionale poi ritenuta non corretta, impone comunque l'accoglimento del motivo su quel punto.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Dedotto per il vizio di motivazione apparente della sentenza e dell'avviso; la Corte ritiene però infondato il motivo perché la questione sostanziale è comunque infondata e la motivazione dell'atto impositivo risulta sufficiente.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato in tema di motivazione apparente della sentenza.

• art. 156, comma 2, c.p.c.

  Richiamato insieme agli artt. 132 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c. per la dedotta nullità della motivazione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato per la censura di motivazione apparente.

• art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato per la dedotta nullità della sentenza tributaria per motivazione apparente.

• art. 7, Tabella, D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Norma che disciplina l'atto di dotazione di immobili a fondi di investimento immobiliare; la Corte ne afferma la natura di disciplina ordinaria, non agevolativa.

• art. 11, Tariffa Parte I, D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Richiamato nel primo profilo impositivo iniziale, relativo all'imposta in misura fissa per alcuni atti.

• art. 1, Tariffa Parte I, D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Richiamato dall'Ufficio e dalla sentenza impugnata come base per l'imposta proporzionale sugli atti traslativi di immobili; la Corte esclude l'assimilazione del conferimento al trasferimento oneroso.

• art. 10, comma 4, D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23

  La Corte esclude che tale norma abroghi la disciplina dell'art. 7 Tabella per i fondi immobiliari, poiché la previsione abrogativa riguarda le agevolazioni in senso stretto e non regimi ordinari e strutturali.

• art. 9 del D.L. 25 settembre 2001, n. 351

  Qualificato come disciplina ordinaria e organica dei fondi comuni di investimento immobiliare, non come agevolazione fiscale.

• art. 20, comma 4-ter, D.L. n. 133 del 2014

  Richiamato dalla sentenza impugnata per sostenere la conferma espressa di alcune agevolazioni; la Corte osserva che la fattispecie in esame non rientra tra quelle salvate.

• art. 69 D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Richiamato per la sanzione per tardiva registrazione dell'atto ricognitivo; la Corte ritiene che la sanzione sia viziata perché calcolata sulla base di un presupposto impositivo errato.

• art. 19 D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Prevede l'obbligo di denunciare l'avveramento della condizione sospensiva entro trenta giorni; la Corte afferma che l'atto successivo è riferibile ai soggetti dell'originario atto condizionato.

• art. 57 D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Individua i soggetti solidalmente obbligati al pagamento dell'imposta; la Corte richiama la solidarietà tra le parti dell'atto originario e i soggetti tenuti alla denuncia degli eventi successivi.

• art. 21, comma 1, D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Richiamato nel terzo motivo insieme agli artt. 19, 57 e 69 TUR, nel quadro delle norme sulla registrazione e sulla base imponibile.

• art. 7 L. n. 212/2000

  Richiamato come norma che estende in materia tributaria i principi di motivazione dell'art. 3 L. n. 241/1990.

• art. 3 L. n. 241/1990

  Richiamato per i principi generali di motivazione degli atti amministrativi applicabili anche al diritto tributario.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel ragionamento sulla legittimità di discipline fiscali differenziate in ragione delle caratteristiche strutturali dell'istituto.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, l'avviso è validamente motivato quando indica il criterio astratto applicato, i dati fattuali essenziali dell'operazione e gli elementi sufficienti a consentire al contribuente di difendersi; la prova dei presupposti della maggiore pretesa resta distinta dalla motivazione dell'atto e può essere fornita in giudizio.
• La previsione fiscale che disciplina gli apporti di immobili a fondi comuni di investimento immobiliare ha natura di disciplina ordinaria e strutturale dell'istituto, non di mera agevolazione: perciò non è attratta dall'abrogazione delle agevolazioni disposta dall'art. 10, comma 4, d.lgs. n. 23/2011.
• Il conferimento di immobili in un fondo comune di investimento immobiliare, essendo finalizzato alla sottoscrizione di quote e alla creazione di un patrimonio separato e vincolato, non è assimilabile a un ordinario trasferimento oneroso di diritti reali immobiliari ai fini dell'imposta proporzionale di registro.
• Per gli eventi successivi alla registrazione di un atto condizionato, l'obbligo di denuncia e di pagamento dell'imposta riliquidata grava sulle parti dell'atto originario; tuttavia, la sanzione per tardiva registrazione deve essere coerentemente parametrata al corretto trattamento fiscale dell'operazione e non può reggersi su una tassazione principale erroneamente qualificata.

Come è indicizzato