Cassazione Civile, Sentenza n. 18552/2023 del 30/06/2023

Esito

La controversia

Il ricorso deduceva la violazione dell'art. 33, commi 1 e 2-bis, del d.l. n. 78/2010 in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.: l'Agenzia sosteneva che la novella introdotta dall'art. 23, co. 50-bis del d.l. n. 98/2011 (conv. in l. n. 111/2011) aveva modificato la base imponibile rendendo applicabile l'addizionale del 10% alla componente variabile della retribuzione che eccede la parte fissa (per i compensi corrisposti dal 17/7/2011), indipendentemente dal precedente requisito che la variabile eccedesse il triplo della parte fissa. Il contribuente contestava che restasse necessario il requisito dell'eccedenza del triplo come presupposto per l'applicazione dell'addizionale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo fondato il motivo. Ha affermato che il comma 2-bis ha inciso sulla base imponibile determinando che, per i compensi corrisposti dal 17 luglio 2011, l'addizionale del 10% si applica sull'ammontare dei compensi variabili che eccede l'importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione, senza che sia necessario che la variabile ecceda anche il triplo della parte fissa. Per incompatibilità tra le due formulazioni si è configurata un'abrogazione tacita, in parte qua, del precedente riferimento all'eccedenza del triplo per i compensi erogati dal 17/7/2011 in poi. Di conseguenza la sentenza della CTR è cassata e, decidendo nel merito, la Cassazione ha rigettato il ricorso introduttivo del contribuente (ossia ha respinto la richiesta di rimborso delle ritenute). Le spese dei gradi di merito sono compensate; le spese di legittimità seguono la soccombenza (il contribuente controricorrente viene condannato a rifondere le spese di legittimità).

Norme richiamate

• art. 33 d.l. 31 maggio 2010, n. 78 (conv. in l. 30 luglio 2010, n. 122)

  "Per i compensi di cui al comma 1, le disposizioni di cui ai commi precedenti si applicano sull'ammontare che eccede l'importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione" (comma 2-bis, introdotto poi dal d.l. n. 98/2011)

  La Corte interpreta il comma 2-bis come modifica della base imponibile: dall'entrata in vigore (17/7/2011) l'addizionale si applica sulla parte variabile eccedente la parte fissa, senza richiedere contemporaneamente l'eccedenza del triplo.

• art. 23, comma 50-bis del d.l. 6 luglio 2011, n. 98 (conv. in l. 15 luglio 2011, n. 111)

  introduce il comma 2-bis nell'art. 33 del d.l. n. 78/2010; applicazione ai compensi corrisposti a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione (17/7/2011)

  La novella ha efficacemente ampliato la base imponibile per i compensi erogati dal 17/7/2011, come chiarito anche dalla relazione al maxiemendamento che parla di "importante effetto di ampliamento della base imponibile".

• art. 15 delle Preleggi

  Applicato il principio secondo cui, in caso di incompatibilità tra norme successive e precedenti, la norma successiva può abrogare tacitamente, in parte, la precedente; la Cassazione ha ritenuto sussistente tale incompatibilità tra comma 1 e comma 2-bis per i compensi dal 17/7/2011.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  Norma processuale richiamata quale motivo di cassazione per presunta violazione/erronea interpretazione della norma sostanziale.

• art. 53 e art. 3 Cost.

  La Corte ha valutato la compatibilità dell'interpretazione con i principi costituzionali (capacità contributiva e uguaglianza), ritenendo che la lettura estensiva della base imponibile non risultasse arbitraria o incompatibile alla luce della finalità disincentivante e della giurisprudenza costituzionale.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 41/E del 5 agosto 2011

  La circolare dell'Amministrazione fiscale era conforme all'interpretazione della Corte, sostenendo l'ampliamento della base imponibile a decorrere dal 17/7/2011.

• Corte costituzionale, sent. n. 201 del 17 luglio 2014

  La sentenza costituzionale ha ritenuto legittimo l'art. 33 nella finalità e nella scelta di individuare la componente variabile oltre un certo multiplo come indice di capacità contributiva; la Cassazione osserva però che la Corte non ha affrontato espressamente il rapporto tra comma 1 e comma 2-bis e non impedisce l'interpretazione qui adottata.

Massime di principio

• Per compensi erogati dal 17/7/2011 in poi (data di entrata in vigore della legge di conversione del d.l. n. 98/2011), l'addizionale del 10% prevista dall'art. 33 si applica sulla parte variabile della retribuzione che eccede la parte fissa, anche se la variabile non supera il triplo della fissa.
• Occorre distinguere sempre tra presupposto impositivo (soggettivo e oggettivo: categorie di soggetti e natura dei compensi) e base imponibile (la misura su cui si calcola l'imposta); una novella può intervenire solo sulla base imponibile senza modificare i presupposti soggettivi/oggettivi.
• In caso di apparente contraddizione tra disposizioni antecedenti e successive che disciplinano la stessa fattispecie, può operare un'abrogazione tacita, in parte qua, se la nuova norma è incompatibile con la precedente (applicazione art. 15 Preleggi).
• I lavori preparatori e la relazione al maxiemendamento costituiscono strumenti rilevanti di interpretazione per chiarire la ratio della norma e possono confermare che la novella aveva finalità di ampliare la base imponibile.
• Le pronunce di merito concernenti interpretazioni 'astratte' della norma non hanno efficacia di giudicato vincolante su altri giudici; il giudicato di interpretazione non si estende automaticamente ad altre parti o annualità salvo casi particolari e irrevocabilità tra stesse parti.
• Quando si contesta l'applicazione dell'addizionale, il contribuente deve dimostrare la sussistenza del requisito oggettivo invocato (es. che la variabile non eccede la tripla) se intende far valere una diversa configurazione della base imponibile per il periodo antecedente all'entrata in vigore della novella.